I SA/Gd 1471/19, Przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. - Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku

Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 3034168

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 26 lutego 2020 r. I SA/Gd 1471/19 Przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.).

Sędziowie WSA: Irena Wesołowska, Ewa Wojtynowska.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 26 lutego 2020 r. sprawy ze skargi "A" z siedzibą w G. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 maja 2019 r. nr (...) w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 9 maja 2019 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej organ) utrzymał w mocy swoje postanowienie z dnia 13 lutego 2019 r. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: spółka, skarżąca) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że wniosek Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął do organu w dniu 27 grudnia 2018 r. i dotyczył podatku od towarów i usług w zakresie sposobu uregulowania przez trzeciodłużnika kwoty wynikającej z faktury wystawionej przez Spółkę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Komornik zajął wierzytelność pieniężną przysługującą Spółce od trzeciodłużnika. Spółka wystawia comiesięcznie fakturę VAT na trzeciodłużnika - najemcę terenu należącego do Spółki. W związku z wprowadzeniem zasady split payment Spółka wystąpiła do komornika o "zdjęcie kwoty VAT 4.600 zł", powołując się na art. 831 § 1 pkt 3 k.p.c., w myśl którego należność VAT-u nie podlega zajęciu. Trzeciodłużnik stwierdził, że wobec zajęcia wierzytelności nie czuje się uprawniony do podzielenia płatności na 20.000 zł należności głównej płatnej do komornika i VAT-u 4.600 zł płatnej do urzędu skarbowego w imieniu wystawcy faktury. Trzeciodłużnik uważa, że jest luka w prawie i wobec tego chce dostać od urzędu skarbowego pismo nakazujące trzeciodłużnikowi wpłacić kwotę VAT-u do urzędu skarbowego, a nie do komornika. Komornik natomiast napisał pismo, że jeżeli urząd skarbowy chce VAT od niego a nie od trzeciodłużnika, to niech komornika poda do sądu.

Zdaniem Wnioskodawcy, jest to ewidentna luka w prawie, bo jeżeli komornik zajmie ruchomość i ją sprzeda, to wtedy musi odprowadzić VAT do urzędu skarbowego. Dlaczego więc jeżeli w zajętej przez niego wierzytelności pieniężnej jest VAT, nie ma on obowiązku odprowadzić ten VAT do urzędu skarbowego, albo zwolnić VAT z zajęcia u trzeciodłużnika. Przecież wystawca faktury z VAT-em musi ten VAT zadeklarować i zapłacić jego równowartość do urzędu skarbowego. W ten sposób wystawca faktury z VAT-em jest podwójnie ukarany, a komornik wyłudza kwotę VAT-u faktycznie należącą do urzędu skarbowego, bo prawo do VAT-u jest przecież niezbywalne. Spółka wniosła "o wydanie pisma, że kwota VAT przez trzeciodłużnika winna być wpłacona do urzędu skarbowego wystawcy VAT, a do komornika ma zapłacić tylko należność główną faktury."

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 13 lutego 2019 r. wydał postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Spółka złożyła zażalenie na ww. postanowienie, któremu zarzuciła błędne i dokonane wbrew treści dokumentów złożonych przez Wnioskodawcę przyjęcie, iż kwestia podniesiona przez stronę nie dotyczy indywidualnej sprawy Spółki oraz że udzielenie interpretacji nie dotyczy sfery prawa podatkowego.

Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego zgodnie z jej wnioskiem.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, na skutek złożonego zażalenia, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podniósł, że istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organ interpretacyjny zasadnie zastosował w sprawie przepis art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), dalej O.p., na mocy którego odmówił wszczęcia postępowania z wniosku skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14b § 1 O.p., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Z wnioskiem ma prawo wystąpić osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), który może rodzić określone konsekwencje w sferze prawa podatkowego. Istotą interpretacji indywidualnej jest zatem rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo ocenia, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje dla niego przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji, wydanie interpretacji indywidualnej, są możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego.

Zainteresowanym w przedmiocie interpretacji indywidualnej jest podmiot, który zwraca się o wydanie interpretacji indywidualnej w celu prawidłowej, tj. zgodnej z obowiązującymi przepisami, realizacji swoich praw i obowiązków w sferze prawa podatkowego, wyjaśnienia lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Tak więc, do uzyskania interpretacji indywidualnej legitymowany jest podmiot, dla którego określony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe może rodzić konsekwencje, w sferze stosunków prawnopodatkowych. Przedmiotem interpretacji mogą być zatem takie sytuacje faktyczne, które mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego po stronie wnioskodawcy, które dotyczą sfery odpowiedzialności podatkowej tego podmiotu.

Instytucja interpretacji indywidualnej gwarantuje ochronę prawną w zakresie unormowanym w art. 14k-14n O.p. podmiotom, które zastosowały się do rozstrzygnięć wydanych na ich rzecz. Aby zastosowanie się do uzyskanej interpretacji indywidualnej było możliwe, rozstrzygnięcie to musi dotyczyć kwestii objęcia zainteresowanego - ściślej sytuacji faktycznej jaka zaistniała lub zaistnieje po stronie zainteresowanego - zakresem zastosowania normy prawnej zawartej w interpretowanym przepisie prawa podatkowego Przedmiotem interpretacji mogą być zatem przepisy prawa podatkowego zawierające normy prawne adresowane do wnioskodawcy - normy, do których wnioskodawca mógłby się zastosować.

Natomiast kwestia, o zinterpretowanie której wystąpiła Spółka, związana z zajęciem wierzytelności należnej Spółce od trzeciodłużnika, dotyczy tego, jak powinien zachować się trzeciodłużnik regulując wynikającą z faktury wystawionej przez Spółkę. Spółka nie jest zatem uprawniona do żądania wydania interpretacji indywidualnej w tym zakresie, nie dotyczy ona bowiem jej indywidualnej sprawy.

Organ podkreślił, że w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej organ nie prowadzi postępowania dowodowego, zatem niezasadny jest zarzut Spółki, że nie została ona wezwana do przedstawienia dowodów pozwalających na uznanie sprawy za indywidualną sprawę Spółki. Organ nie zgodził się również ze Spółką, że odmowa wszczęcia postępowania narusza konstytucyjną zasadę równości podmiotów oraz że obowiązkiem Dyrektora Izby Administracji Krajowej było poinformowanie Spółki, w sytuacji stwierdzenia luki w prawie, że przysługuje jej droga sądowa lub zwrócenie się np. do Ministra Finansów o podjęcie inicjatywy ustawodawczej.

Skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniosła Spółka zarzucając organowi naruszenie art. 165a § 1 O.p. poprzez niezgodne z treścią tego przepisu zastosowanie niekorzystanej dla podatnika wykładni zawężającej. Spółka wniosła o uchylenie obu wydanych w sprawie postanowień i zasądzenie kosztów postępowania.

Uzasadniając skargę Spółka podniosła, że nie sposób zgodzić się z organami, iż kwota zapłacona przez trzeciodłużnika na rzecz komornika stanowi odrębną kwotę od należnej kwoty podatku VAT, który dłużnik jest obowiązany do rozliczenia z urzędem skarbowym. Z doręczonego skarżącemu uzasadnienia postanowienia organu II instancji wynika, iż organ ten nie ma dostatecznego rozeznania w fundamentalnej zasadzie dotyczącej naliczania i odprowadzania podatku VAT. Wystawione przez dłużnika faktury VAT, posiadające odrębną pozycję kwoty VAT służą temu, aby podatnik z kwoty zapłaconej mu (lub od niedawna na specjalny rachunek VAT) przez trzeciodłużników, mógł rozliczyć należny podatek VAT z właściwym urzędem skarbowym. Dlatego Spółka stoi na stanowisku, że kwota VAT zajęta przez komornika z tytułu wierzytelności dłużnika wobec trzeciodłużnika, jest to w istocie ta sama kwota, która podlega rozliczeniu dłużnika z urzędem skarbowym, a brak jej zapłaty na rzecz dłużnika w sposób oczywisty wpływa na rozliczenie dłużnika z właściwym urzędem skarbowym.

Dlatego Spółka powinna być uznana za stronę w sprawie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje.

Przedmiotem skargi jest mające procesowy charakter, postanowienie organu interpretacyjnego odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. Będący podstawą prawną zaskarżonego postanowienia art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przepis ten na zasadzie odesłania w art. 14h Ordynacji podatkowej ma odpowiednie zastosowanie w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych. W przypadku interpretacji indywidualnych, w pojęciu "jakichkolwiek innych przyczyn braku możliwości wszczęcia postępowania" mieszczą się wszelkie okoliczności uniemożliwiające wydanie prawidłowej interpretacji indywidualnej, której istotą jest ocena stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej). Taka sytuacja zachodzi także wówczas, gdy przepisy prawa przewidują inny tryb dla uzyskania przez zainteresowanego określonej informacji. Przyczyną tej niemożności może być także samo zagadnienie przedstawione we wniosku o jej wydanie. W każdym z tych przypadków wystąpi "inna przyczyna" w rozumieniu art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, dla której postępowanie nie może być wszczęte (por. wyrok NSA z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1049/10, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 6 kwietnia 2016 r., I SA/Po 2350/15, wyrok WSA w Warszawie z 15 listopada 2016 r., III SA/Wa 2422/15, dostępne www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Tak właśnie stało się w rozpatrywanej sprawie.

Należy przytoczyć przepisy regulujące wydawanie interpretacji indywidualnych. Zgodnie z art. 14b § 1 O.p., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Stosownie do art. 14b § 2 O.p., wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych, przy czym w myśl § 2a tego przepisu, przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie mogą być przepisy prawa podatkowego regulujące właściwość oraz uprawnienia i obowiązki organów podatkowych. W paragrafie trzecim analizowanej regulacji przewidziano, że składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zgodnie z art. 14c § 1 O.p., interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 2 O.p.).

Z przywołanych przepisów wynika przede wszystkim, że indywidulana interpretacja może zostać wydana, gdy wniosek o jej wydanie złożył uprawniony podmiot, tj. zainteresowany - czyli ten, kto zwraca się o wydanie wymienionej interpretacji w jego indywidualnej sprawie.

Analiza art. 14b § 3 O.p. wskazuje również, że granice sprawy o udzielenie interpretacji indywidualnej zakreśla podmiot zainteresowany jej wydaniem. Podany we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będzie stanowić jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznaczy granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne.

Powyższe oznacza, że zarówno organ wydający interpretację oraz sąd administracyjny są związani podanym we wniosku stanem faktycznym. Nie mogą zatem przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę. Istotą interpretacji jest dokonanie podatkowej kwalifikacji konkretnego bądź abstrakcyjnego stanu faktycznego opisanego przez wnioskodawcę. Interpretacja ma pełnić funkcję informacyjną oraz gwarancyjną. Funkcja owa przejawia się w tym, że zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

W świetle powyższej przedstawionej specyfiki postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, należy stwierdzić, że organ prawidłowo ocenił, że skarżąca nie jest podmiotem "zainteresowanym" o którym mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

W rozpoznawanej sprawie Spółka wskazała w stanie faktycznym, że komornik zajął przysługującą jej od trzeciodłużnika wierzytelność z tytułu czynszu najmu. Trzeciodłużnik całą kwotę czynszu, łącznie z naliczonym podatkiem VAT, przekazuje komornikowi. Skarżąca Spółka, mimo że nie otrzymuje podatku należnego od czynszu najmu ani od trzeciodłużnika ani od komornika, zobowiązana jest podatek ten wykazać w deklaracji i zapłacić do urzędu skarbowego. W związku z takim opisem stanu faktycznego Spółka domaga się od organu uznania za prawidłowe jej stanowiska, że trzeciodłużnik, w ramach zajęcia przez komornika wierzytelności z tytułu czynszu najmu, powinien przekazywać komornikowi kwotę czynszu netto, a podatek VAT powinien w ramach systemu split payment przekazywać na konto urzędu skarbowego.

Skarżąca domaga się zatem w istocie określenia, w jaki sposób powinien zachować się podmiot trzeci, tj. trzeciodłużnik i komornik. Niewątpliwie ich zachowanie w kontekście sposobu realizacji zajęcia wierzytelności przysługującej Spółce wobec trzeciodłużnika wpływa na sytuację Spółki, która jest zobowiązana do wykazania w deklaracji i zapłaty podatku należnego wynikającego z wystawionej przez nią faktury, mimo że podatek ten ujęty w kwocie czynszu trzeciodłużnik przekazuje komornikowi. Spółka ma zatem interes w tym, aby trzeciodłużnik nie przekazywał kwoty podatku VAT należnego od czynszu najmu komornikowi tylko na konto urzędu skarbowego, niemniej jednak Spółka nie może skłonić ww. podmiotów do oczekiwanego zachowania w drodze interpretacji indywidualnej, której wydania żąda. Taka interpretacja indywidualna, która miałaby wskazywać trzeciodłużnikowi lub komornikowi, w jaki sposób mają realizować zajęcie wierzytelności z tytułu czynszu najmu, który jest opodatkowany podatkiem VAT, abstrahując od kwestii legalności proponowanego przez Spółkę rozwiązania, nie będzie miała wobec nich wiążącej mocy prawnej, nie spełni zatem swojej funkcji gwarancyjnej. Taką moc interpretacja indywidualna ma wyłącznie wobec wnioskującego o jej wydanie podmiotu. Organ może co najwyżej wskazać, jak powinna zachować się Spółka w określonym stanie faktycznym albo jakie skutki prawne wywoła określone zdarzenie (np. zachowanie trzeciodłużnika) w sytuacji podatkowoprawnej Spółki, nie może jednak wskazać, jak to zdarzenie (tj. zachowanie trzeciodłużnika) powinno wyglądać.

Skarżąca w istocie żąda określenia stanowiska, do którego ona sama nie będzie się mogła zastosować i skorzystać z funkcji ochronnej interpretacji. Wydana interpretacja dotyczyłaby innego podmiotu, niż skarżąca. Prawidłowo organ uznał, że skarżąca nie jest legitymowana do wystąpienia z wnioskiem o interpretację, która miałaby określać sposób postępowania innego podmiotu. Nie jest to możliwe nawet wtedy, jeśli sposób tego postępowania rzutuje w jakikolwiek sposób na jej własną sytuację.

Prawidłowo zatem organ stwierdził brak podstaw do wydania tejże interpretacji, z uwagi na brak przymiotu własnej, indywidualnej sprawy, w rozumieniu art. 14b Ordynacji podatkowej i odpowiednio zastosował art. 165a tejże ustawy.

Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325) oddalił skargę.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.