Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 2205247

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy
z dnia 20 grudnia 2016 r.
I SA/Bd 787/16

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.).

Sędziowie WSA: Halina Adamczewska-Wasilewicz, Ewa Kruppik-Świetlicka.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi L. P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia (...) r. nr (...) w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2016 r. oddala skargę

Uzasadnienie faktyczne

Decyzją z dnia (...) czerwca 2016 r. Prezydent M. T. określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2016 r. za nieruchomość położoną w T. przy ul. (...) w kwocie (...) zł, w tym kwotę (...) zł jako podatek od budynku zajętego pod działalność gospodarczą o powierzchni 2.673,44 m2, stosując stawkę podatku w wysokości (...) zł/m2.

W złożonym odwołaniu skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości zarzucając naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b i e ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 716 z późn. zm.), dalej: "u.p.o.l." poprzez zastosowanie dla powierzchni kina stawki właściwej dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i niezastosowanie stawki właściwej dla pozostałych budynków lub ich części oraz art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.), dalej: "O.p." poprzez błędne określenie zobowiązania podatkowego. Zdaniem strony, w przedmiotowej sprawie o zastosowanej stawce podatku winien decydować status najemcy powierzchni zajętej pod kino. Skoro najemca prowadzi działalność kulturalną, to dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie może być uznany za przedsiębiorcę. Zatem części budynku zajętej na prowadzenie działalności kulturalnej nie można uznać za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej i opodatkować jej wyższą stawką podatku.

Decyzją z dnia (...) września 2016 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu organ podał, że w przedmiotowej sprawie sporna jest ocena, co do zasadności określenia zobowiązania podatkowego od nieruchomości położonej w T. przy ul. (...) za rok 2016 w części dotyczącej kwoty

(...) zł, która jest różnicą pomiędzy wysokością podatku od nieruchomości za powierzchnię 2.673,44 m2, która zdaniem spółki winna wynosić (...) zł, a kwotą określoną przez organ, tj. (...) zł. Spór pomiędzy podatnikiem a organem sprowadził się do kwestii stawki podatku za metr kwadratowy powierzchni użytkowej, która winna wynosić zdaniem spółki (...) zł, a zdaniem organu - (...) zł. Zdaniem spółki ww. obszar to powierzchnia inna niż związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, a zdaniem organu powierzchnia ta wykorzystywana jest na prowadzenie działalności gospodarczej. W zaistniałym sporze Kolegium przyznało rację organowi I instancji.

W tym zakresie organ podał, że powierzchnia zajęta pod kino prowadzone przez dzierżawcę tego terenu (właścicielem jest podatnik) znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy. Podatnik jest przedsiębiorcą, prowadzi bowiem działalność gospodarczą. Potwierdza to chociażby niekwestionowanie opodatkowania innych budynków podatkiem od nieruchomości w najwyższej stawce stanowiącej własność i będące w posiadaniu podatnika. Posiadanie więc części budynku zajętego pod kino przesądza, że część ta podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w stawce obowiązującej dla nieruchomości związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdaniem organu, błędne jest stanowisko podatnika, iż powierzchnia użytkowa wykorzystywana na cele związane z działalnością kulturalną, tj. prowadzenie kina, powinna być opodatkowana stawką właściwą dla pozostałych budynków lub ich części. Bez znaczenia jest bowiem jak jest wykorzystywana część budynku znajdująca się w posiadaniu przedsiębiorcy; istotne jest, z punktu widzenia art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., aby część budynku znajdowała się posiadaniu przedsiębiorcy. Skoro podatnik jest przedsiębiorcą i jest posiadaczem budynku to jego część podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w stawce najwyższej.

W ocenie organu, nie mają znaczenia przepisy ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Ustawa ta bowiem nie ma zastosowania skoro wszystkie elementy zobowiązania podatkowego zawiera ustawa o podatkach i opłatach lokalnych. Na potrzeby niniejszej sprawy nie jest konieczne sięganie do innych aktów prawnych aniżeli ustawa podatkowa (z wyjątkiem aktu prawa miejscowego określającego stawki podatkowe). Ustawa o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej nie tworzy kolejnego wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości ani też nie wprowadza niższej stawki podatkowej.

Organ przyznał rację stronie, iż status posiadacza części budynku winien rozstrzygać o stawce podatku. Powyższe w ocenie Kolegium nie ma jednak znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, albowiem najemca również jest przedsiębiorcą skoro prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług - wyświetlania filmów w kinie. Powszechnie wiadomym jest, że w budynku przy ul. (...) prowadzone jest kino pod marką C., której właścicielem jest C. C. P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod nr (...). Zatem także najemca ma status przedsiębiorcy z uwagi na prowadzenie działalności gospodarczej a więc część budynku zajęta pod kino jest w posiadaniu przedsiębiorcy i jako taka podlega opodatkowaniu stawką najwyższą, przy czym podatnikiem jest właściciel części budynku zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Prowadzenie działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę nie wyklucza prowadzenia działalności kulturalnej, jednak jej prowadzenie nie powoduje wyłączenia przepisu stanowiącego o zastosowaniu najwyższej stawki podatkowej do każdej części budynku posiadanej przez przedsiębiorcę.

W skardze strona wniosła o uchylenie decyzji organu I i II instancji zarzucając naruszenie:

- art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b i e u.p.o.l. poprzez ich błędną wykładnię, która doprowadziła do uznania, że faktyczny sposób wykorzystania budynku (faktyczne zajęcie) nie ma wpływu na stawkę podatku od nieruchomości w sytuacji, gdy faktyczne wykorzystanie (zajęcie) nieruchomości ma decydujące znaczenie dla określenia wysokości stawki podatku od nieruchomości;

- art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l. w zw. z § 1 pkt 2 lit. e uchwały nr 171/15 Rady Miasta Torunia z dnia 29 października 2015 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Kuj.-Pom. z 2015 r., poz. 3387) poprzez niezastosowanie tych przepisów w sytuacji, gdy ze stanu faktycznego ustalonego w sprawie wynika, że część budynku została faktycznie zajęta na prowadzenie działalności kulturalnej w postaci kina;

- art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r.,poz. 406 z późn. zm.), dalej: "u.o.p.d.k." w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l. poprzez ich niezastosowanie i uznanie, że posiadacz budynku zajętego na kino prowadzi działalność gospodarczą, co determinuje wysokość stawki podatku od nieruchomości, w sytuacji gdy posiadacz budynku zajętego na kino faktycznie prowadzi działalność kulturalną, która nie jest równoznaczna z działalnością gospodarczą i powinna być rozpatrywana w świetle ustawy podatkowej jako działalność pozostała.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718, dalej "p.p.s.a.") wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa.

Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, jaką stawkę podatku należy zastosować do posiadanego przez skarżącą spółkę lokalu (nieruchomości), która została wynajęta innej spółce, celem prowadzenia kompleksu kinowego.

Z uwagi na tak zarysowany przedmiot sporu na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają: grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast stosownie do brzmienia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

W tym miejscu wskazać należy, że Sąd orzekający w sprawie nie przychylił się do stanowiska Kolegium, które na poparcie swojego stanowiska przywołało orzecznictwo NSA i WSA, że o tym, czy nieruchomość podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości decyduje sam fakt posiadania jej przez podmiot posiadający status przedsiębiorcy, wpisany do rejestru przedsiębiorców, a nie sposób w jaki faktycznie jest wykorzystywana.

Nie budzi wątpliwości, że ustawodawca uzależnił w przepisach u.p.o.l. wysokość stawek podatku od nieruchomości od sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania. Najwyższą stawką objęto nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W ocenie Sądu, przeprowadzona przez organy podatkowe wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie jest tak oczywista, a zaistniałe wątpliwości prowadzą do wniosku, że zajęte przez nie stanowisko w tym zakresie jest nieprawidłowe. Po pierwsze, w sformułowanym wyjątku w art. 1a ust. 1 pkt 3 wprost już zaznaczono odniesienie do danej działalności gospodarczej przedsiębiorcy. W ocenie Sądu, zwrot normatywny "tej działalności" w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. in fine oznacza tę konkretną działalność, którą prowadzi przedsiębiorca i konkretyzuje więź pomiędzy działalnością gospodarczą przedsiębiorcy a nieruchomością będącą w jego posiadaniu w zakresie całej wykładni definicji legalnej zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Po drugie, korzystając z wykładni systemowej wewnętrznej, należy zauważyć, że w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. mowa jest o ustanawianiu stawek podatku od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Stawki podatku w powołanym przepisie zostały zatem uzależnione od zajęcia nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej, podkreślając konieczność wykorzystywania danej nieruchomości, choćby w sposób pośredni, dla celów przedsiębiorstwa. W ocenie rozpatrującego sprawę składu orzekającego, nieruchomość staje się elementem przedsiębiorstwa lub można ją uznać za związaną z tym przedsiębiorstwem, jeżeli w jakikolwiek sposób jest wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej (nie jest przy tym objęta podatkiem rolnym albo leśnym) lub - biorąc pod uwagę cechy faktyczne tej nieruchomości i rodzaj prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej - może być wykorzystana wprost na ten cel.

Tak więc sam fakt posiadania, bez odniesienia się do kwestii wykorzystywania lub możliwości wykorzystania w ramach "tej działalności" gruntów, budowli czy budynków nie jest warunkiem wystarczającym do uznania, że budynek, budowla, grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jakkolwiek stanowisko organu w kwestii interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest nieprawidłowe, jednakże uchybienie to nie dyskwalifikuje zaskarżonej decyzji, albowiem nie miało ono wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie niniejszej sprawy.

Podkreślenia bowiem wymaga, że w przedmiotowej sprawie sporna nieruchomość bez wątpienia jest związana z prowadzoną przez skarżącą spółkę działalnością gospodarczą. Przymiot bycia podatnikiem wynika generalnie z faktu, że strona jest właścicielem lub użytkownikiem wieczystym nieruchomości, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 u.p.o.l. Podatnikiem może być również posiadacz samoistny nieruchomości lub obiektu budowlanego (art. 3 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 u.p.o.l.), jednak tylko w sytuacji, gdy w określonym stanie faktycznym można wskazać na dwa odrębne podmioty, z których jednemu przysługuje prawo właścicielskie do nieruchomości, drugi zaś podmiot znajduje się w posiadaniu samoistnym tej nieruchomości - wtedy obowiązek podatkowy ciąży na tym podmiocie. Własność stanowi odrębną kategorię wobec posiadania, jeżeli zatem danemu podmiotowi przysługują prawa właścicielskie, bez znaczenia pozostaje, czy korzysta on z tych praw (zob. wyrok WSA w Białymstoku z 11 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Bk 58/12, lex nr 1145208). Nie ulega wątpliwości, iż przepis art. 3 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 u.p.o.l. odsyła wprost do uregulowań zawartych w Kodeksie cywilnym. Zgodnie natomiast z art. 336 Kodeksu cywilnego posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Natomiast w myśl przepisu art. 337 Kodeksu cywilnego posiadacz samoistny nie traci posiadania przez to, że oddaje drugiemu rzecz w posiadanie zależne.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje prawne i stan faktyczny sprawy należy stwierdzić, że strona skarżąca jest właścicielem spornej części budynku oraz jej posiadaczem samoistnym, faktycznie władającym rzeczą jak właściciel. Spółka nie straciła przy tym przymiotu posiadacza samoistnego, gdyż oddanie rzeczy najemcy (C. sp. z o.o.) w ramach wykonania umowy najmu nie oznacza utraty posiadania samoistnego (art. 337 Kodeksu cywilnego). C. C. sp. z o.o. pozostaje w takim układzie jedynie posiadaczem zależnym nieruchomości.

Zasada wyrażona w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., wiążąca podwyższone stawki podatkowe z faktem posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę winna być w przedmiotowej sprawie odnoszona do kwestii posiadania nieruchomości przez stronę skarżącą jako właściciela i posiadacza samoistnego oraz przedsiębiorcę, prowadzącego działalność gospodarczą polegającą m.in. na wynajmowaniu spornej części budynku. W tym kontekście pozostaje bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, na jakie cele przeznacza nieruchomość C. C. sp. z o.o. jako jej najemca.

Na marginesie wskazać należy, że Sąd nie podziela stanowiska strony skarżącej, która odwołując się do przepisów o.p.d.k. stwierdziła, że w przedmiotowej sprawie w stosunku do nieruchomości która jest wynajęta na prowadzenie kina winna być zastosowana preferencyjna stawka podatku od nieruchomości.

Należy bowiem podkreślić, że art. 2 ww. ustawy zawiera jedynie przykładowe wyliczenie form organizacyjnych działalności kulturalnej, a wśród nich kino, o tym zaś, co stanowi działalność kulturalną, przesądza treść art. 1 ust. 1 o.p.d.k. W myśl tego przepisu działalność kulturalna w rozumieniu tej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. Nie sposób więc podzielić argumentacji, że C. C. na rzecz którego to podmiotu skarżąca spółka wynajmuje nieruchomość jest podmiotem prowadzącym działalność kulturalną w rozumieniu art. 3 ust. 2 tej ustawy, tj. działalność nie będącą działalnością gospodarczą. C. C. jest bowiem przedsiębiorcą, który zgodnie z PKD prowadzi działalność gospodarczą związaną z kulturą - przedmiotem działalności jest działalność związana z projekcja filmów. Zdaniem Sądu prowadzenie działalności "związanej z kulturą" nie jest tożsame z "prowadzeniem działalności kulturalnej", o której mowa w art. 1 ust. 1 cytowanej ustawy. Na powyższe rozróżnienie zwrócił już uwagę organ, który to pogląd Sąd w składzie orzekającym akceptuje. Inaczej mówiąc, jakkolwiek jedną z dopuszczalnych form organizacyjnych prowadzenia działalności kulturalnej jest kino, to jednak nie wyklucza to prowadzenia w tej samej formie także działalności gospodarczej, którą to bez wątpienia prowadzi C. C. Dodatkowo należy zauważyć, że ustawodawca w art. 3 ust. 3 ustawy o działalności kulturalnej przesądza, że do działalność kulturalnej, w zakresie nieuregulowanym jej przepisami oraz przepisami o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, stosuje się przepisy o prowadzeniu działalności gospodarczej, czyli ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej. Skoro działalność kulturalna prowadzona przez C. C. w formie kina nie jest uregulowana przepisami ustawy o działalności kulturalnej - ta reguluje bowiem działalność instytucji kultury, do których skarżący bezspornie się nie zalicza - to w tym zakresie zastosowanie znajdują przepisy ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

W konsekwencji przyjęcia przez organy podatkowe, że C. C. prowadzi działalność gospodarczą, czego dowodzi wpis do ewidencji działalności gospodarczej, sporna w sprawie nieruchomość kwalifikowała się do jej opodatkowania według stawek wyższych, tj. właściwych dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Fakt, że działalność ta w jednym z jej aspektów wiąże się z kulturą, nie pozbawia jej cech działalności gospodarczej, o których mowa w art. 2 u.s.d.g., do którego z kolei odsyła art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l.

Mając na względzie powyższe, oraz art. 151 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji.

H. Adamczewska - Wasilewicz U. Wiśniewska E. Kruppik - Świetlicka

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.