Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 1609859

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy
z dnia 26 sierpnia 2014 r.
I SA/Bd 734/14

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Teresa Liwacz.

Sędziowie WSA: Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.), Ewa Kruppik-Świetlicka.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 sierpnia 2014 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia (...) r. nr (...) w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego oddala skargę

Uzasadnienie faktyczne

Zaskarżoną decyzją z dnia (...) r. Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia (...) r. określającą M. K. - F. W. "G." I.-E. z siedzibą w B., zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w wysokości 14.918 zł, z tytułu dokonanego w dniu (...) r. nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Chrysler Jeep Grand Cherokee nr nadwozia (...), o pojemności skokowej silnika 2987 cm3 i roku produkcji 2007. W uzasadnieniu organ podał, że w wyniku przeprowadzonej kontroli wykazano, iż podatnik dokonał nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. pojazdu, który w ocenie kontrolujących, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.) dalej: u.p.a., powinien być zaklasyfikowany do kodu CN 8703 jako samochód osobowy, podlegający opodatkowaniu akcyzą.

Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie wnosząc o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 121 § 1, art. 120, art. 122 w związku z art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), dalej O.p., poprzez pominięcie przez organ istotnych okoliczności ustalonych w toku postępowania dowodowego, a także w wyniku pominięcia całkowicie określonych dowodów lub też wypaczenie - niepełne uwzględnienie niektórych dowodów,

- art. 194 § 1, § 2, § 3 O.p. polegające na odmowie uwzględnienia treści dokumentów urzędowych w postaci zagranicznego dowodu rejestracyjnego i przeprowadzonych badań technicznych,

- art. 122 i art. 187 § 1 O.p. przez zaniechanie podjęcia czynności zmierzających do wyjaśnienia, jaki był stan pojazdu w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Dyrektor Izby Celnej w T. decyzją z dnia (...) r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu w pierwszej kolejności odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego wyjaśnił, że działając jako organ egzekucyjny, w dniu (...) r. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, o czym zobowiązany został zawiadomiony w dniu (...) r. Podkreślił zatem, że w przedmiotowej sprawie bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego został skutecznie przerwany. Następnie podał, że o klasyfikacji danego pojazdu do odpowiedniego kodu CN decyduje to, czy jest on zasadniczo przeznaczony do przewozu osób (pozycja 8703), czy do transportu towarowego (pozycja 8704). Wskazał, że w przedmiotowej sprawie, w celu ustalenia, czy przedmiotowy pojazd jest samochodem osobowym, czy ciężarowym, organy poddały analizie i ocenie, między innymi informacje zawarte w protokole oględzin pojazdu z dnia (...) r., w protokole przesłuchania świadka - obecnego właściciela pojazdu oraz w piśmie krajowego przedstawiciela producenta pojazdów marki CHRYSLER, firmy Fiat Auto Poland. W wyniku przeprowadzonych oględzin pojazdu ustalono, że przedmiotowy pojazd jest w całości przeszklony (szyby przyciemniane za słupkiem B i z tyłu, tylna szyba ogrzewana), pięciodrzwiowy, posiada tylne drzwi otwierane do góry i czworo bocznych drzwi otwieranych wahadłowo.

W pojeździe stwierdzono 5 miejsc siedzących, usytuowanych w dwóch rzędach siedzeń obitych tapicerką skórzaną jednolitego koloru z zagłówkami i pasami bezpieczeństwa. Ponadto, samochód posiada wyposażenie charakterystyczne dla samochodów osobowych, w postaci m.in. oświetlenia w podsufitce (jeden pkt nad pulpitem, dwa punkty przy uchwytach nad drugim rzędem siedzeń oraz jeden pkt w tylnej klapie), otwieranego dachu, relingów dachowych, uchwytów dla pasażerów (w przednich słupkach oraz w podsufitce dla drugiego rzędu siedzeń), podłokietnika między przednimi fotelami (1 szt.) oraz schowków bocznych w drzwiach z przodu - 2 szt., poduszek powietrznych (4 szt.) oraz kurtyn (2 szt.), 6 głośników (w drzwiach przednich i bocznych oraz w pulpicie), klimatyzacji automatycznej dwustrefowej, wykładziny podłogowej z dywanikami. Ponadto stwierdzono wykończenie drzwi bocznych odpowiednio: dla pierwszego rzędu - tworzywo z elementami drewnianymi, dla drugiego rzędu - tworzywo, panel kierowcy z elementami drewnianymi oraz kierownicę obszytą skórą z elementami drewnianymi. Część bagażowa wyłożona wykładziną wyposażona w roletę oraz uchwyty do mocowania ładunku. Powyższe elementy wnętrza pojazdu, w ocenie organu drugiej instancji, są charakterystyczne dla wyposażenia samochodu osobowego.

Z uwagi na to, że samochód został sprzedany przez skarżącego spółce "A.-M.-M." A. W. Sz. Sp.j. z siedzibą w B., która następnie sprzedała pojazd firmie "R." Sp.j. z siedzibą w Ch., organ przesłuchał w charakterze świadka, obecnego właściciela samochodu R. M., wspólnika spółki jawnej "R.". Z zeznań wynika, że samochód został zakupiony jako ciężarowy. Po zakupie samochodu zdemontowano w nim siatkę sznurkową, znajdującą się za drugim rzędem siedzeń; po jej demontażu samochód został przerejestrowany na osobowy.

Organ zauważył, że powyższą informację potwierdzają dokumenty pozyskane ze Starostwa Powiatowego w Ch.m.in.: faktura VAT nr (...) r. dotycząca demontażu przegrody przestrzeni ładunkowej oraz zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia (...) r.,

w którym opisano rodzaj ww. pojazdu jako osobowy, zaś w opisie zmian dokonanych w pojeździe wskazano, że zmiany konstrukcyjne polegały na demontażu przegrody oddzielającej przestrzeń ładunkową. W ocenie organu, z powyższego jednoznacznie wynika, że w rozpatrywanym przypadku przywrócenie stanu pojazdu do kategorii samochodów przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób, nie wiązało się ze skomplikowanymi zmianami konstrukcyjnymi i nie spowodowało istotnych zmian w budowie pojazdu.

Dyrektor wskazał, że kolejnym dowodem poddanym analizie było pismo z dnia (...) r., krajowego przedstawiciela producenta pojazdów marki CHRYSLER, firmy Fiat Auto Poland, z którego wynikało, iż przedmiotowy pojazd został wyprodukowany w wersji osobowej z 5 miejscami siedzącymi i nie posiadał fabrycznie zamontowanej przegrody.

W związku z powyższym, w ocenie organu odwoławczego, Naczelnik Urzędu Celnego w B. trafnie zakwalifikował przedmiotowy samochód do kodu CN 8703, gdyż z całokształtu materiału dowodowego wynika bezspornie, iż ww. pojazd samochodowy głównie przeznaczony jest do przewozu osób.

Dyrektor Izby Celnej podzielił stanowisko organu I instancji, że przedmiotowy samochód w ciągu całego okresu eksploatacji, w tym w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego był pojazdem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób. Świadczą o tym cechy identyfikacyjne tego pojazdu, które są tożsame z wymienionymi w wyjaśnieniach do Taryfy Celnej odnoszącymi się do pojazdów klasyfikowanych do kodu CN 8703,

a w szczególności: stałe siedzenia z punktami ich mocowania oraz pasy bezpieczeństwa i punkty ich mocowania osobne dla każdego z miejsc siedzących (5 szt.), obecność wahadłowych (4 szt.) i podnoszonych (2 szt. - tylna klapa) drzwi z oknami na bocznych panelach oraz wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów.

Organ podniósł, że ewentualne zmiany dokonane w pojeździe (montaż przegrody-siatki oddzielającej przestrzeń ładunkową) od chwili jego wyprodukowania jako samochód osobowy do chwili rejestracji na terenie Niemiec ((...) r.) jako samochód ciężarowy, nie pozbawiły pojazdu jego zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób (potwierdzają to przeprowadzone w dniu (...) r. oględziny przedmiotowego pojazdu oraz badania techniczne z dnia (...) r.). Organ stwierdził zatem, że w przedmiotowym pojeździe nigdy nie zostały wykonane żadne zmiany konstrukcyjne mające trwały i nieodwracalny charakter pozbawiający pojazd jego zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób.

Zdaniem organu odwoławczego, dla prawidłowej klasyfikacji samochodu nabytego przez skarżącego nie mogła mieć znaczenia jego kwalifikacja ani w świetle zagranicznych przepisów ani w świetle przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym. W konsekwencji, dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy nie ma decydującego znaczenia treść zagranicznego dowodu rejestracyjnego oraz przeprowadzonego badania technicznego, z którego wynika, iż przedmiotowy pojazd jest samochodem ciężarowym.

Dyrektor Izby Celnej zauważył, że organy podatkowe dokonując kwalifikacji pojazdu jako wyrobu akcyzowego powinny się kierować przede wszystkim treścią opisów pozycji CN zawartych w Nomenklaturze Scalonej, z uwzględnieniem ogólnych reguł interpretacyjnych przewidzianych dla Nomenklatury Scalonej oraz not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów. Nie miały natomiast prawa ani obowiązku kierować się kwalifikacją pojazdu dokonaną w świetle przepisów o ruchu drogowym przez polskie organy państwowe, czy też organy innych państw członkowskich.

W skardze do Sądu strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej naruszenie:

- art. 121 § 1, art. 120, art. 122 w związku z art. 191 O.p., poprzez pominięcie przez organ istotnych okoliczności ustalonych w toku postępowania dowodowego, a także w wyniku pominięcia całkowicie określonych dowodów lub też wypaczenie - niepełne uwzględnienie niektórych dowodów,

- art. 194 § 1, § 2, § 3 O.p. polegające na odmowie uwzględnienia treści dokumentów urzędowych w postaci zagranicznego dowodu rejestracyjnego i przeprowadzonych badań technicznych,

- art. 122 i art. 187 § 1 O.p. przez zaniechanie podjęcia czynności zmierzających do wyjaśnienia, jaki był stan pojazdu w momencie powstania obowiązku podatkowego.

W uzasadnieniu strona podniosła, że dla prawidłowego określenia powstania (bądź nie) obowiązku podatkowego niezbędne było dokładne wyjaśnienie, w jakim stanie znajdował się przedmiotowy pojazd w dniu powstania obowiązku podatkowego. Zauważyła, że jak wynikało z zagranicznego dowodu rejestracyjnego oraz przeprowadzonych badań technicznych samochód był samochodem ciężarowym. Podniosła, że z przeprowadzonych oględzin samochodu wysnuć należy wniosek, iż aktualny stan pojazdu różni się w sposób znaczący od jego stanu w momencie powstania obowiązku podatkowego. W tej sytuacji, w ocenie skarżącego, organ powinien podjąć wszelkie niezbędne działania w celu ustalenia prawidłowego stanu faktycznego, tj. ustalenia, jaki był charakter pojazdu w momencie powstania obowiązku podatkowego. W tym zakresie niezbędne było przesłuchanie w charakterze świadka diagnosty, który dokonywał badań technicznych samochodu. Zdaniem strony, organ nie obalił prawdziwości informacji wynikających z dokumentów urzędowych.

W konsekwencji należało uznać, że wydanie decyzji, po przeprowadzeniu postępowania, w sposób wadliwy i w oparciu o nie wyjaśniony w pełni stan faktyczny, spowodowało przedstawienie w uzasadnieniu decyzji wadliwego stanu faktycznego sprawy, co następnie skutkowało błędną wykładnią powołanych przepisów prawa materialnego.

Strona stwierdziła, że przy klasyfikowaniu pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN najpierw ustalane jest zasadnicze przeznaczenie tego pojazdu, a następnie możliwe jest posłużenie się dodatkowym warunkiem określonym w notach wyjaśniających do kodu 8703, z wykorzystaniem innych dokumentów określających dane techniczne pojazdu. Na poparcie swojego stanowiska powołała się na wyrok z dnia 28 kwietnia 2008 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 271/08.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.), dalej p.p.s.a., wynika, że zaskarżona decyzja powinna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja nie narusza prawa.

Istota sporu powstałego między skarżącym a organami celnymi sprowadza się do tego, czy samochód marki Chrysler Jeep Grand Cherokee nr nadwozia (...), o pojemności skokowej silnika 2987 cm3 i roku produkcji 2007, którego wewnątrzwspólnotowego nabycia strona dokonała z Niemiec w dniu (...) r., jest samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób (klasyfikowanym do kodu CN 8703), czy też samochodem przeznaczonym do przewozu towarów (klasyfikowanym do kodu CN 8704), a więc, czy stanowi wyrób akcyzowy opodatkowany podatkiem akcyzowym, czy też nie.

Zdaniem tut. Sądu, organy prawidłowo przyjęły, że rozstrzygnięcie rozpatrywanej sprawy powinno nastąpić w oparciu o przepisy ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Zgodnie bowiem z art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.), jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (1 marca 2009 r.) i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe. W myśl art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym opodatkowaniu akcyzą podlega m.in. wewnątrzwspólnotowe nabycie i dostawa wyrobów akcyzowych (pkt 5). Pojęcie wyrobów akcyzowych zostało natomiast zdefiniowane w art. 2 pkt 1 ww. ustawy, który rozumie przez nie wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ustawy. Stosownie zaś do art. 3 ust. 2 u.p.a. do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Z kolei, art. 80 ust. 1 u.p.a stanowi, że akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy od samochodów są m.in. podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (art. 80 ust. 2 pkt 2 u.p.a.).

Podnieść należy, że użytego w ustawie o podatku akcyzowym pojęcia "samochód osobowy" ustawodawca nie definiuje, jednak można je zrekonstruować na podstawie samej ustawy, jak również aktów prawnych, do których odsyła. W pozycji 59 załącznika nr 1 do u.p.a. jako towary akcyzowe wymieniono grupę wyrobów nazwaną "samochody osobowe" klasyfikowane w kodzie CN 8703, z uszczegółowieniem, że chodzi tu o pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

Nomenklaturę Scaloną określają przepisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Odwołując się do ww. rozporządzenia Rady (EWG), które jest corocznie nowelizowane, należy zauważyć, że w załączniku I,

w sekcji XVII, w dziale 87 przy kodzie CN 8703 zawarty jest następujący opis: "pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi".

Pozycja 59 załącznika nr 1 do u.p.a. zawiera zatem opis identyczny z opisem kodu 8703 Nomenklatury Scalonej.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

W tym względzie należy zauważyć, że zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny; dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów oraz - o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag - zgodnie z dalszymi regułami. Kolejne reguły mogą być zatem brane pod uwagę tylko wtedy, gdy taryfikacja nie jest możliwa w oparciu o brzmienie pozycji i uwag do sekcji i działów.

Należy też zauważyć, że wyjaśnienia do Taryfy celnej, zawarte w Obwieszczeniu Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M. P. Nr 86, po. 880), do kodu 8703 podają, iż decydujące znaczenie dla zakwalifikowania pojazdów do tego kodu mają cechy pojazdu, które wskazują, że są to pojazdy przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów oraz podają szereg cech świadczących o charakterze pojazdu. Zgodnie z wyjaśnieniami, o tym, że pojazd klasyfikuje się do pozycji 8703, świadczą następujące cechy: a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych; b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; c) obecność przesuwanych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; d) brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Jednocześnie w wyjaśnieniach wskazuje się, że w pozycji 8703 określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym (por. wyrok WSA z dnia 10 czerwca 2010 r., I SA/Gd 266/10; wyrok NSA z dnia 20 maja 2010 r., I GSK 770/09; wyrok WSA z dnia 28 kwietnia 2008 r., III SA/Wa 271/08 dostępne na www.orzeczenia.gov.pl) utrwalony jest pogląd, że procedura klasyfikowania pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN powinna przebiegać w ten sposób, iż na wstępie powinno być ustalone przez organy podatkowe przeznaczenie danego pojazdu. Do kodu CN 8703 można zakwalifikować jedynie pojazd, który jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Ustalenie, że pojazd nie jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób powoduje, iż powinien być zaklasyfikowany do kodu 8704, tj. pojazdy samochodowe do transportu towarów.

Mając na uwadze powyższe podnieść należy, że z oględzin dokonanych w toku postępowania podatkowego, udokumentowanych protokołem z dnia (...) r. oraz zdjęciami wynika, iż przedmiotowy pojazd jest w całości przeszklony (szyby przyciemniane za słupkiem B i z tyłu, tylna szyba ogrzewana), pięciodrzwiowy, posiada tylne drzwi otwierane do góry i czworo bocznych drzwi otwieranych wahadłowo.

W pojeździe stwierdzono 5 miejsc siedzących, usytuowanych w dwóch rzędach siedzeń obitych tapicerką skórzaną jednolitego koloru z zagłówkami i pasami bezpieczeństwa. Ponadto, samochód posiada wyposażenie charakterystyczne dla samochodów osobowych w postaci m.in. oświetlenia w podsufitce (jeden punkt nad pulpitem, dwa punkty przy uchwytach nad drugim rzędem siedzeń oraz jeden punkt w tylnej klapie), otwieranego dachu, relingów dachowych, uchwytów dla pasażerów (w przednich słupkach oraz w podsufitce dla drugiego rzędu siedzeń), podłokietnika między przednimi fotelami (1 szt.) oraz schowków bocznych w drzwiach z przodu - 2 szt., poduszek powietrznych (4 szt.) oraz kurtyn (2 szt.), 6 głośników (w drzwiach przednich i bocznych oraz w pulpicie), klimatyzacji automatycznej dwustrefowej, wykładziny podłogowej z dywanikami. Nadto stwierdzono wykończenie drzwi bocznych odpowiednio: dla pierwszego rzędu - tworzywo z elementami drewnianymi, dla drugiego rzędu - tworzywo, panel kierowcy z elementami drewnianymi oraz kierownicę obszytą skórą z elementami drewnianymi. Część bagażowa wyłożona wykładziną wyposażoną w roletę oraz uchwyty do mocowania ładunku (d.k. 46-64 akt administracyjnych).

Z zeznań obecnego właściciela pojazdu - R. M. wynika, że samochód został zakupiony jako ciężarowy. Po zakupie samochodu zdemontowano w nim siatkę sznurkową, znajdującą się za drugim rzędem siedzeń; po jej demontażu samochód został przerejestrowany na osobowy (d.k. 65-66 akt administracyjnych).

Powyższą informację potwierdzają także dokumenty pozyskane ze Starostwa Powiatowego w Ch., m.in.: faktura VAT (...) dotycząca demontażu przegrody przestrzeni ładunkowej (d.k. 7 akt administracyjnych) oraz zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia (...) r. (d.k. 6 druga strona akt administracyjnych), w którym opisano rodzaj ww. pojazdu jako osobowy, zaś w opisie zmian dokonanych w pojeździe wskazano, że zmiany konstrukcyjne polegały na demontażu przegrody oddzielającej przestrzeń ładunkową.

Ponadto wskazać należy, że z pisma z dnia (...) r. krajowego przedstawiciela producenta pojazdów marki CHRYSLER, firmy Fiat Auto Poland wynika, iż przedmiotowy pojazd został wyprodukowany w wersji osobowej z 5-miejscami siedzącymi i nie posiadał fabrycznie zamontowanej przegrody (d.k. 13 akt administracyjnych).

Zdaniem Sądu należy zgodzić się z organem podatkowym, że dokonane zmiany w pojeździe (montaż przegrody-siatki oddzielającej przestrzeń ładunkową) nie były zmianami nieodwracalnymi powodującymi na stałe zmianę jego przeznaczenia. Zmianę przeznaczenia pojazdu można bowiem osiągnąć poprzez zmianę zasadniczych cech pojazdu, np. nadwozia. Dokonane w przedmiotowym pojeździe zmiany, nie zmieniły zasadniczych parametrów pojazdu. O kwalifikacji pojazdu jako osobowego lub ciężarowego decyduje ogół jego cech. Nie jest możliwe dokonanie kwalifikacji na podstawie zmiany kilku elementów jego wyposażenia w sytuacji, gdy cechy tego pojazdu świadczą o innym jego charakterze. Wskazać należy, że o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu decyduje jego producent, ponieważ to właśnie on tworzy konstrukcję pojazdu zgodną z normami bezpieczeństwa, przepisami o ruchu drogowym, która ma odpowiadać określonemu przeznaczeniu pojazdu. Konstrukcyjnego przeznaczenia samochodów nie zmieniają ich użytkownicy dokonujący przeróbek czy adaptacji wnętrza do własnych potrzeb (por.: wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 20 marca 2012 r., I SA/Rz 102/12). Innymi słowy, dla wymiaru podatku akcyzowego nie jest ważne, że podatnik korzysta z pojazdu osobowego, jak z ciężarowego i nadaje mu w związku z tym cechy właściwe temu pojazdowi, ale decydujące znaczenie mają cechy jakie pojazdowi temu nadał producent. Zajęcie innego stanowiska oznaczałoby, że podatnik mógłby własnymi działaniami poprzez dokonanie niewielkich zmian w pojeździe wpłynąć na powstanie obowiązku podatkowego (por.: wyrok WSA

w Rzeszowie z dnia 8 maja 2012 r., I SA/Rz 212/12).

W konsekwencji, zdaniem Sądu, prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych, że sporny samochód posiadał cechy wskazujące na to, iż jego zasadniczym przeznaczeniem jest przewóz osób. Nabyty przez stronę pojazd został wyprodukowany jako samochód osobowy, który w założeniu producenta został przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Cechy pojazdu odpowiadają opisowi cech jakie powinien posiadać pojazd klasyfikowany do kodu 8703 CN.

W skardze strona podnosi, że zarówno z zagranicznego dowodu rejestracyjnego, jak i zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym wynika, iż samochód był samochodem ciężarowym. W ocenie Sądu, klasyfikacji pojazdu nie mogą zmienić ani zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym samochodu, ani dane zawarte w dowodzie rejestracyjnym, w których określono rodzaj pojazdu jako samochód ciężarowy. Badanie techniczne samochodu ma na celu jedynie stwierdzenie, czy pojazd spełnia warunki techniczne przewidziane w przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 z późn. zm.). Dowód rejestracyjny samochodu jest natomiast dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego. Klasyfikacja typu pojazdu wynikająca z powyższych dokumentów uwzględnia definicje samochodu osobowego zamieszczone w przepisach Prawa o ruchu drogowym. Dowód rejestracyjny i zaświadczenie o badaniu technicznym nie są wiążące dla organów podatkowych w zakresie klasyfikacji pojazdów celem stwierdzenia, czy pojazd jest wyrobem akcyzowym, bowiem dla potrzeb podatku akcyzowego, podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowią wyłącznie przepisy podatkowe, tj. przepisy ustawy o podatku akcyzowym, które odrębnie decydują o klasyfikacji pojazdów samochodowych jako wyrobów akcyzowych. Zatem organ podatkowy nie jest związany zawartym w tych dokumentach ustaleniem typu pojazdu jako samochodu osobowego czy ciężarowego, bowiem z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym istotne jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN.

W konsekwencji Sąd nie dopatrzył się naruszenia wskazanych w skardze przepisów, tj. 121 § 1, art. 120, art. 122, art. 191, art. 187, art. 194 § 1, 2 i 3 O.p. Przedstawiona przez organy ocena zgromadzonego w sprawie materiału dokonana została w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Ustalono istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktyczne, a cały zebrany w sprawie materiał dowodowy został poddany wyczerpującej analizie, z której wyciągnięto uzasadnione merytorycznie wnioski, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniach wydanych decyzji.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na postawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.

E. Kruppik-Świetlicka T. Liwacz H. Adamczewska-Wasilewicz

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.