Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 1929339

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy
z dnia 21 października 2015 r.
I SA/Bd 591/15

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Urszula Wiśniewska.

Sędziowie WSA: Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.), Ewa Kruppik-Świetlicka.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 października 2015 r. sprawy ze skargi H. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia (...) r. nr (...) w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. oddala skargę

Uzasadnienie faktyczne

We wniosku o umorzenie zaległości podatkowych skarżąca wskazała, że jest osobą schorowaną bez szans na podjęcie jakiejkolwiek pracy, a kwota zaległości podatkowych jest dla niej niewyobrażalnie wysoka i ma negatywny wpływ na jej stan zdrowia. Podniosła, że choć została uniewinniona przez sąd odnośnie zarzucanych jej czynów, to ponosi konsekwencje przestępczej działalności swojego pełnomocnika.

Decyzją z dnia (...). Naczelnik Urzędu Skarbowego we W. odmówił umorzenia zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w wysokości 3.124 zł.

W złożonym odwołaniu skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i rozstrzygnięcie co do istoty sprawy lub uchylenie w całości decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy od ponownego rozpatrzenia, zarzucając naruszenie art. 67a § 1 pkt 3, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) - dalej jako: "O.p.". Strona podniosła, że organ pierwszej instancji nie uwzględnił wskazanych okoliczności przemawiających za umorzeniem zobowiązania podatkowego. W jej ocenie dla istnienia przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego należy uwzględnić nie tylko okoliczności powstania zaległości, ale i aktualną sytuację rodzinną oraz ekonomiczną. Strona zarzuciła organowi, że nie podjął działań zmierzających do ustalenia sytuacji majątkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia (...). utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. Na wstępie organ wskazał, że zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. warunkiem umorzenia zaległości podatkowej jest wystąpienie przynajmniej jednej z dwóch wymienionych w tym przepisie przesłanek, tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, przy czym decyzje w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych mają charakter indywidualnych decyzji uznaniowych. Organ podał, że z oświadczenia o stanie majątkowym z dnia 9 grudnia 2014 r. wynika, iż skarżąca jest osobą niepracującą, utrzymującą się ze świadczenia przedemerytalnego w wysokości 598,48 zł netto miesięcznie. Mieszka w użyczonym przez siostrę mieszkaniu, nie posiada żadnego majątku ruchomego, nieruchomości ani innych praw majątkowych oraz nie jest zadłużona z innego tytułu. Miesięczne koszty utrzymania gospodarstwa domowego wynoszą ok. 680 zł. Zdaniem organu, analiza przeprowadzona w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że w obecnej sytuacji materialno-finansowej nie jest ona w stanie jednorazowo uregulować przedmiotowych zaległości podatkowych. Pozwala to na uznanie, że w niniejszej sprawie wystąpił ważny interes podatnika.

Analizując drugą z przesłanek umorzenia organ podkreślił, że zdarzenia, które przyczyniły się do powstania zobowiązań objętych przedmiotowym postępowaniem nie wskazują, iż w sprawie wystąpił interes publiczny. Organ podniósł, że przyczyną powstania przedmiotowych zaległości podatkowych w znacznej części były nieprawidłowości w stosowaniu przepisów prawa podatkowego, m.in. nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych, zawyżanie podatku należnego VAT. Nieprawidłowości w tym zakresie wykazała decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia (...). Odnosząc się do argumentu strony, że działalność gospodarczą w jej imieniu prowadził pełnomocnik umocowany aktem notarialnym organ wskazał, iż z istoty prowadzenia działalności gospodarczej wynika, że jest ona prowadzona na własny rachunek i na własne ryzyko. Podatnik ponosi zatem wszystkie konsekwencje swoich decyzji, w tym również za działania osób przez nią zatrudnionych lub upoważnionych do działania w jej imieniu. Organ podkreślił, że skarżąca jako były przedsiębiorca winna zdawać sobie sprawę, iż to przedsiębiorca odpowiada w sposób wyłączny i bez ograniczeń za wszelkie zobowiązania swojej firmy w tym zobowiązania o charakterze publicznoprawnym wynikające z ustaw podatkowych, zarówno majątkiem przedsiębiorstwa, jak i majątkiem osobistym. Pełnej osobistej odpowiedzialności za działalność przedsiębiorstwa towarzyszy pełnia kompetencji decyzyjnych przedsiębiorcy, w tym konsekwencje wynikające z udzielonych pełnomocnictw do reprezentowania firmy w czynnościach związanych z prowadzoną działalnością. Dodatkowo organ podniósł, że w dniu 28 sierpnia 2008 r. skarżąca wypowiedziała pełnomocnictwo, a w dniu 2 września 2008 r. cofnęła to oświadczenie. Działanie takie, zdaniem organu, świadczy o braku spójności podejmowanych decyzji co do tak kluczowych kwestii jak udzielanie umocowania do reprezentowania firmy na zewnątrz. Organ podkreślił, że brak kontroli nad finansami firmy i rozliczeniami z tym związanymi (w tym także podatkowymi) stanowi brak należytej staranności w zakresie zwykłych działań podejmowanych przez racjonalnego przedsiębiorcę, której należy oczekiwać od osoby z takim doświadczeniem.

Organ zauważył, że załączony wyrok Sądu Rejonowego we W.stwierdza jedynie, iż skarżąca została uniewinniona od zarzutu popełnienia czynów objętych aktem oskarżenia w tym postępowaniu. Nie wyłącza jednak jej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe powstałe w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Reasumując organ wskazał, że pomimo wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika pozwalającej na udzielenie wnioskowanej ulgi, korzystając z instytucji uznania administracyjnego podtrzymał stanowisko organu pierwszej instancji odmawiające umorzenia zaległości podatkowej.

W złożonej do tut. Sądu skardze strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi podniosła, że oceniając zasadność wniosku o umorzenie zaległości organy podatkowe powinny rozważyć, czy sytuacja ekonomiczna, rodzinna podatnika rokuje możliwość spłaty zaległości, choćby w ratach i czy koszty prowadzenia postępowania egzekucyjnego w sytuacji majątkowej podatnika nie przewyższają możliwych do uzyskania od niego kwot. Nie służy bowiem interesom państwa podejmowanie prób przymusowego wykonania zobowiązania podatkowego, które generować będą jedynie koszty, bez efektów w postaci odzyskania należności. Przy ocenie istnienia przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, należy uwzględnić nie tylko okoliczności powstania zaległości, ale także jego aktualną w dacie orzekania sytuację, w tym również sytuację rodzinną i ekonomiczną. Nie można bowiem interesu publicznego utożsamiać z interesem fiskalnym państwa.

Skarżąca zarzuciła organowi odwoławczemu, że nie podjął wymaganych prawem działań zmierzających do ustalenia jej sytuacji majątkowej. Podniosła, że błędnie ustalił jej dochody, bowiem w okresie od lutego 2009 r. do 2014 r. otrzymywała świadczenie rentowe, w okresie od kwietnia do listopada 2014 r. zasiłek dla bezrobotnych, dopiero pod koniec listopada 2014 r. świadczenie emerytalne, a nie jak napisano w uzasadnieniu dochód ze świadczenia przedemerytalnego.

Wątpliwości skarżącej budzi również okoliczność, że organ odwoławczy wydając rozstrzygnięcie analizował obie przesłanki udzielenia wnioskowanej ulgi choć dla skorzystania z przedmiotowego uprawnienia wystarcza wystąpienie jednej z nich. Zdaniem skarżącej bezpodstawny jest zarzut organu odwoławczego, że cofnięcie oświadczenia woli w zakresie wypowiedzenia pełnomocnictwa osobie trzeciej do prowadzenia jej działalności w danym przypadku jest działaniem niespójnym bowiem, jak wskazuje strona, pozostawienie tej osobie pełnomocnictwa miało na celu zapewnienie jej firmie uregulowania wszelkich zobowiązań powstałych w wyniku prowadzonej działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", wynika, że zaskarżona decyzja powinna ulec uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja odmawiająca umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych nie narusza prawa.

Materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia stanowił art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z powyższej regulacji wynika, że wniosek podatnika wszczyna postępowanie w sprawie ulgi w spłacie podatków. Jednakże należy podkreślić, że stosowanie ulg podatkowych jest odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania określonej w art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, który stanowi, iż każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawie.

Użyte w ww. przepisie Ordynacji podatkowej sformułowanie "może umorzyć" w sposób niebudzący wątpliwości wskazuje, że organ orzekający w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych przy rozpatrywaniu takiej sprawy i wydaniu rozstrzygnięcia korzysta ze swobody uznania administracyjnego. Oznacza to, że organ w przypadku stwierdzenia przesłanek z tego przepisu może uwzględnić wniosek lub odmówić jego uwzględnienia. Wolność decyzyjna w zakresie rozstrzygnięcia na gruncie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. sprawia, że nawet wystąpienie ustawowych przesłanek nie obliguje organu podatkowego do zastosowania instytucji umorzenia w każdym przypadku. Uznanie administracyjne jest ograniczone dyrektywami wyboru: interesem publicznym oraz ważnym interesem podatnika. Użyte pojęcia "interesu publicznego" oraz "ważnego interesu podatnika" są pojęciami nieostrymi. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują kryteria obiektywne, zgodne z powszechnie obowiązującą hierarchią ważności; nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że jego sytuacja życiowa, materialna uzasadnia zastosowanie ulgi. Przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. Wynika to z wyjątkowego charakteru instytucji umorzenia stanowiącej odstępstwo od zasady równości i powszechności opodatkowania. Zasadą pozostać musi płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Jedynie nadzwyczajne okoliczności mogą spowodować odstępstwo od tej reguły (por.: B. Dauter S. Babiarz, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007,

s.

522 i n., tezy 14, 15 i 18 do 20 i powołane tam orzecznictwo).

Sąd, dokonując oceny zaskarżonej decyzji nie stwierdził, aby naruszała ona prawo w stopniu uzasadniającym jej uchylenie.

W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne (por.m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 8 maja 2002 r., sygn. akt SA/Sz 2548/00, LEX nr 78302; z 28 listopada 2001 r., sygn. akt SA/Sz 1292/00, LEX nr 78300).

Kontrolując prawidłowość zaskarżonego rozstrzygnięcia Sąd uznał, że w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe należycie ustaliły stan faktyczny, w tym w szczególności przyczyny powstania zaległości podatkowej oraz sytuację majątkową i rodzinną skarżącej. Ponadto organy rozważyły argumenty skarżącej w odniesieniu do przesłanek "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego". Wskazują na to uzasadnienia wydanych decyzji.

Jako przesłankę przemawiającą za przyznaniem wnioskowanej ulgi skarżąca wskazała we wniosku z dnia (...). przede wszystkim swoją trudną sytuację materialną. Jak wynika z akt sprawy skarżąca obecnie utrzymuje się ze świadczenia przedemerytalnego przyznanego w wysokości (...) zł, z którego po potrąceniach otrzymuje kwotę (...) zł (k. 5-6 akt administracyjnych). Mieszka w lokalu użyczonym przez siostrę. Ponosi następujące wydatki: koszt lokalu 200 zł, na wyżywienie 200 zł, ubezpieczenie 58,50 zł, środki czystości i higieny osobistej ok. 70 zł oraz na leczenie 150 zł. Skarżąca mieszka wraz z matką osiągającą dochód w wysokości 1.308 zł oraz siostrą uzyskującą dochód w wysokości 845 zł. Strona nie posiada nieruchomości, wierzytelności, samochodu, a także zadłużenia innego niż związanego z podatkami (k.75 - według numeracji naniesionej ołówkiem). Zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług wynoszą 203.906 zł, natomiast w podatku dochodowym od osób fizycznych 3.124 zł. Organ przedstawił także wysokość osiąganego dochodu na przestrzeni lat 2007-2013 oraz obrót z deklaracji VAT za lata 2006-2007.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że organ podatkowy dokonał - w oparciu o przedstawione przez skarżącą dowody - szczegółowej analizy jej sytuacji majątkowej oraz rodzinnej i uznał, iż z uwagi na trudną sytuację finansową, materialną wystąpił w sprawie ważny interes podatnika. Wprawdzie organ pomylił nazwę otrzymywanego świadczenia (jak podniosła strona w skardze w okresie od lutego 2009 r. do 2014 r. otrzymywała świadczenie rentowe, w okresie od kwietnia do listopada 2014 r. zasiłek dla bezrobotnych i dopiero pod koniec listopada 2014 r. świadczenie emerytalne, a nie świadczenie przedemerytalne), jednakże podał prawidłową jego kwotę, a tym samym jest to uchybienie, które nie ma wpływu na wynik sprawy, bowiem istotna jest jego wysokość kształtująca sytuację finansową podatnika.

Zauważyć należy, że skarżąca nie kwestionuje braku drugiej przesłanki, tj. interesu publicznego, lecz uważa, iż nie powinna ona być badana. Zdaniem tut. Sądu, organ zasadnie także analizował wystąpienie drugiej przesłanki, tj. interesu publicznego, bowiem jest ona wymieniona w przepisie art. 67a § 1 O.p. Organ stwierdził brak tej przesłanki zaznaczając, że zasadą jest terminowe płacenie podatków, a stosowanie ulg jest wyjątkiem od tej reguły. Ponadto nierzetelne rozliczanie się z podatków nie może w konsekwencji prowadzić do zastosowania wobec takiego podatnika wyjątkowej instytucji, jaką jest umorzenie zaległości podatkowej, gdy jednocześnie podatnicy należycie wypełniający swoje obowiązki, płacą podatki, a tym samym byliby w gorszej sytuacji.

Podnieść należy, że mimo wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika organ korzystając z uznania administracyjnego odmówił umorzenia zaległości podatkowych w przedmiotowej sprawie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. W tym też kontekście organ także poddał analizie okoliczności, w których powstały zaległości. Zauważyć należy, że skarżąca początkowo (od 3 stycznia 1996 r.) prowadziła działalność gospodarczą jako Sklep Wielobranżowy "M." z artykułami przemysłowymi - zabawki (k.74). Następnie z zaświadczenia z dnia 1 lipca 2002 r. Burmistrza Miasta Kowal wynika, że dokonano wpisu P.H.U. "H." H. B., a przedmiotem działalności gospodarczej była sprzedaż hurtowa paliw stałych, ciekłych, gazowych oraz produktów pochodnych, a także sprzedaż detaliczna paliw i sprzedaż hurtowa owoców i warzyw (k. 73). Decyzją z dnia (...). dokonano wykreślenia tego wpisu z działalności gospodarczej (k. 70). Organ podał także wielkości obrotów z tytułu tej działalności, i tak w 2006 r. wyniósł on 920.754 zł, natomiast w 2007 r. 372.442 zł. W tym miejscu podnieść należy, że odpowiedzialność za trudności związane z prowadzoną działalnością gospodarczą nie może zostać przerzucona na ogół społeczeństwa. Istotne w sprawie jest również to, że podatnik nie uiszczał należnych podatków, od terminu płatności którego minęło kilka lat. W takiej sytuacji przyznanie "bezzwrotnego kredytu" kosztem środków publicznych, bo do tego sprowadza się udzielenie ulgi w formie umorzenia, nie znajduje uzasadnienia.

W przypadku podatnika pozytywne rozstrzygnięcie oznaczałoby aprobowanie niewłaściwego, niezgodnego z przepisami prawa postępowania w zakresie wywiązywania się z podstawowych obowiązków podatkowych. Jednocześnie równoznaczne byłoby z przejęciem przez budżet państwa funkcji podmiotu finansującego działalność gospodarczą, podczas gdy podejmowanie działań rozwiązywania problemów związanych z prowadzoną działalnością, leży przede wszystkim po stronie podatnika. Wniosek organów podatkowych sprowadzający się do tego, że brak jest powodów, dla których odpowiedzialność za nieprzestrzeganie przepisów prawa podatkowego miałaby być przejęta przez budżet państwa należy ocenić za uprawniony. W tych okolicznościach trudno uznać, że w sprawie wystąpiły obecnie nadzwyczajne okoliczności uzasadniające przyznanie ulgi podatkowej w podatku. To skarżąca działająca przez pełnomocnika - wbrew przepisom prawa podatkowego - nienależycie wywiązywała się z obowiązków podatkowych. Ważne w sprawie jest, że "część zapisów w ewidencjach prowadzonych dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług przez H. M. B. nie odzwierciedlała rzeczywistych transakcji zakupów i sprzedaży towarów" (s. 13 decyzji organu kontroli skarbowej z dnia 28 stycznia 2013 r. - k.15-29), a podatkowa księga przychodów i rozchodów była nierzetelna. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdził nie tylko zawyżenie podatku naliczonego, ale również wystawianie faktur VAT, do których zastosowanie ma art. 108 ust. 1 ustawy o VAT i określił na tej podstawie zobowiązanie podatkowe.

Sąd w tut. składzie podziela pogląd wyrażony w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którym okoliczności związane z powstaniem zaległości podatkowej nie są bez znaczenia przy ocenie legalności decyzji organów podatkowych. I tak w wyroku z dnia 30 października 2009 r., sygn. akt II FSK 805/08 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że ustalenia dotyczące okoliczności powstania zaległości podatkowej u wnioskującego o jej umorzenie lub rozłożenie na raty mieszczą się w zakresie badania istnienia przesłanek uzasadniających przyznanie ulgi płatniczej. Nakaz uwzględniania interesu publicznego, o którym mowa w tym przepisie, oznacza bowiem dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa (por. wyrok NSA z dnia 12 lutego 2003 r., sygn. akt III SA 1838/01, Monitor Podatkowy 2003/7/43). Jedną zaś z takich wartości - uregulowanych konstytucyjnie - jest utrzymywanie Państwa. Zgodnie bowiem z art. 84 Konstytucji, każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. W przepisie tym została wyrażona zasada powszechności opodatkowania, która zresztą koresponduje z zasadą równości wobec prawa (art. 32 ust. 1 Konstytucji). Innymi wartościami konstytucyjnymi, wskazującymi na konieczność analizy postępowania podatnika w kontekście realizacji przez niego obowiązków podatkowych, są standardy demokratycznego państwa prawnego urzeczywistniającego zasady sprawiedliwości społecznej (art. 2 Konstytucji).

W państwie prawa jedną z nadrzędnych wartości jest poszanowanie (przestrzeganie) prawa zarówno przez organy państwowe, jak i obywateli. Nie sposób więc przyjąć, że sposób powstania zaległości podatkowej, a więc np. to, czy był to skutek nadzwyczajnych, niezależnych od podatnika okoliczności, czy też jego świadome działanie - nie może być brany pod uwagę przy ocenie przesłanek z art. 67a § 1 O.p.

Z kolei w wyroku z dnia 26 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 426/10 NSA podniósł, że "chybiona jest też argumentacja skargi kasacyjnej, iż trudna sytuacja finansowa podatnika skutkować powinna umorzeniem zaległości podatkowej (...). Trudna sytuacja materialna podatnika nie przesądza automatycznie o konieczności przyznania ulgi w postaci umorzenia zaległości. Przeciwny pogląd prowadziłby do niedopuszczalnego wniosku, że każdy podatnik znajdujący się w trudnej sytuacji majątkowej spełnia przesłanki do uzyskania tej ulgi. W istocie całkowita rezygnacja z podatku jest odstępstwem od konstytucyjnej zasady powszechności i równości opodatkowania. Skoro zatem zasadą jest, aby zobowiązanie podatkowe zostało zrealizowane, to w rezultacie podatnik nie może być z niego pochopnie zwalniany. Nie bez znaczenia pozostają również okoliczności związane z powstaniem przedmiotowej zaległości podatkowej. Okoliczności te są jednymi z najistotniejszych z punktu widzenia omawianej ulgi (na możliwość sięgania do argumentów związanych z genezą zadłużenia podatkowego zwrócił też uwagę B. Brzeziński w glosie do wyroku WSA

w Gdańsku z 29 maja 2008 r., I SA/Gd 998/07, POP 2010/2/105). Nie może bowiem budzić wątpliwości, że to, czy zaległości powstały na skutek działań podejmowanych przez podatnika, czy też na skutek np. klęski żywiołowej, ma zasadnicze znaczenie dla oceny, czy zaistniały przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, czy też nie. W niniejszej sprawie zaległości stanowią konsekwencję niewywiązywania się przez skarżącą z ciążącego na niej obowiązku płacenia podatku, nie zaś z działań pozostających poza jej wpływem."

W żadnym przypadku nie usprawiedliwia skarżącej okoliczność, że udzieliła ona pełnomocnictwa B. Sz. do prowadzenia działalności gospodarczej w jej imieniu i jak twierdzi tym samym to nie ona faktycznie dokonywała czynności związanych z przeprowadzanymi transakcjami (k. 8-9). Zdaniem Sądu, brak ze strony podatniczki jakiegokolwiek zainteresowania sprawami finansowymi własnej firmy nie może stanowić podstawy do zwolnienia jej z odpowiedzialności za zadłużenie podatkowe i umorzenia zaległości podatkowej. Jeżeli skarżąca zdecydowała się na udzielenie tak szerokiego pełnomocnictwa, to i skutki z tym związane obowiązana jest ponieść. Tym bardziej powinna dołożyć należytej staranności przy sprawdzaniu działań pełnomocnika, gdy przedmiotem działalności gospodarczej jest handel paliwami. Uwzględniając stanowisko strony skarżącej należałoby przyjąć, że skutki działania pełnomocnika nie obciążają przedsiębiorcę będącego podatnikiem, a wręcz mógłby to być sposób na uwolnienie się od odpowiedzialności za nierzetelne wywiązywanie się z obowiązków podatkowych. Poprzez instytucję umorzenia zaległości podatkowej usprawiedliwione i niejako nagradzane byłoby nieprzestrzeganie przepisów prawa podatkowego.

Istotna też w sprawie jest okoliczność powołana przez organy, że skarżąca 28 sierpnia 2008 r. wypowiedziała temu pełnomocnikowi pełnomocnictwo, a następnie już 2 września 2008 r. cofnęła oświadczenie woli w zakresie wypowiedzenia pełnomocnictwa (k. 10-11). Strona twierdzi, że cofnięcie wypowiedzenia pełnomocnictwa miało na celu zapewnienie firmie uregulowania wszelkich zobowiązań powstałych w wyniku prowadzonej działalności gospodarczej. Powyższe wskazuje, że mając już w 2008 r. pewne symptomy niewłaściwej współpracy z pełnomocnikiem, jednak dalej skarżąca zdecydowała się powierzyć jemu prowadzenie firmy.

Mając na uwadze powyższe, należy podkreślić, że w przedmiotowej sprawie podatniczka, w imieniu której działał pełnomocnik, nie wywiązywała się rzetelnie z obowiązków podatnika VAT oraz podatku dochodowego od osób fizycznych, posługiwała się fakturami nie odzwierciedlającymi rzeczywistych transakcji. Trudno w takiej sytuacji kwestionować prawa organu do odmowy umorzenia zaległości podatkowych w ramach uznania administracyjnego, pomimo wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatniczki.

Nie ma istotnego znaczenia dla sprawy okoliczność, że Sąd Rejonowy we W. Wydział II Karny uniewinnił skarżącą od zarzutu popełnienia czynów o przestępstwo z kodeksu karnego skarbowego. Inne bowiem są przesłanki odpowiedzialności karnej i inne odpowiedzialności podatkowej. Nadto tut. Sąd związany jest wyłącznie wyrokiem karnym skazującym (art. 11 p.p.s.a.). Również organ ma prawo oceniać samodzielnie, przy rozstrzyganiu sprawy o przyznanie ulgi, wystąpienie przesłanek z art. 67a § 1 O.p. i odmówić umorzenia zaległości podatkowych w ramach uznania administracyjnego.

Sąd akceptuje stanowisko organów, że przedstawione przez stronę okoliczności są niewystarczające, aby zwolnić ją z wywiązywania się z obowiązków podatkowych. Skutki finansowe błędnych decyzji co do wyboru osoby pełnomocnika, nie wykazanie minimum zainteresowania działaniem własnej firmy, jej dokumentacją i przeprowadzanymi transakcjami, nierzetelne prowadzenie tej dokumentacji, w tym posługiwanie się fakturami nieodzwierciedlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (łącznie z wystawianiem pustych faktur), nierzetelność w obrocie paliwami - nie mogą być przerzucane na Skarb Państwa. Zatem powstałe zaległości podatkowe nie są efektem wyjątkowych, nadzwyczajnych okoliczności, zdarzeń losowych, niezależnych od działań podatnika. Sąd zauważa, że zachodzą sytuacje, w których podatnicy również prowadzący działalność gospodarczą, pomimo dołożenia należytej staranności przy jej prowadzeniu, popadają w trudności finansowe, ogłaszana jest ich upadłość, nie są w stanie zapłacić podatków, jednakże z takim stanem rzeczy nie mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie. Skarżąca uruchomiła działalność gospodarczą, rozszerzyła jej przedmiot, udzieliła pełnomocnictwa do prowadzenia firmy i jednoczenie nie wykazała nawet minimum zainteresowania jej funkcjonowaniem.

Na marginesie tut. Sąd zauważa, że do ewentualnego dochodzenia odpowiedzialności za nienależyte wywiązywanie się przez pełnomocnika z obowiązków, służy droga postępowania cywilnego, w tym dochodzenie naprawienia szkody, jeżeli zdaniem strony ona została jej wyrządzona. Skarb Państwa nie może ponosić konsekwencji nietrafnego wyboru pełnomocnika przez skarżącą.

Także nieznajomość przepisów prawnych nie może być podstawą umorzenia zaległości podatkowych. W orzecznictwie sądowym przyjmuje się, że nieznajomość przepisów podatkowych nie stanowi przesłanki uzasadniającej przyznanie ulgi w spłacie podatku (por. wyrok NSA z dnia 12 maja 2000 r. I SA/Lu 211/99; wyrok WSA

w Warszawie z dnia 27 sierpnia 2008 r. III SA/Wa 703/08).

Zdaniem Sądu, w rozpatrywanej sprawie organ podatkowy nie naruszył prawa w stopniu skutkującym uchyleniem zaskarżonej decyzji. Organ wskazał przesłanki, którymi kierował się wydając zaskarżoną decyzję. W sposób prawidłowy przeprowadził w niniejszej sprawie postępowanie i dokonał wyczerpującej analizy materiału dowodowego (art. 187 § 1, art. 191 O.p.). Rozpatrzył podnoszone przez skarżącą wnioski i twierdzenia, zaś okoliczność, że nie przychylił się do żądania skarżącej, nie przesądza o uchybieniach organu. Organ uznał, mając na uwadze wyjątkowy i uznaniowy charakter instytucji umorzenia, że wskazane przez stronę okoliczności, nie są wystarczające dla przyznania ulgi w zapłacie zaległości podatkowych. W ocenie Sądu nie został naruszony art. 67a § 1 pkt 3 O.p.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji.

H. Adamczewska - Wasilewicz U. Wiśniewska E. Kruppik - Świetlicka

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.