Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 3090571

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy
z dnia 10 listopada 2020 r.
I SA/Bd 450/20
Odmowa dostępu do akt ze względu na ochronę osób trzecich.

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Urszula Wiśniewska.

Sędziowie WSA: Halina Adamczewska-Wasilewicz, Leszek Kleczkowski (spr.).

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 10 listopada 2020 r. sprawy ze skargi E. Sp. z o.o. w W. na postanowienie Naczelnika K.- P. Urzędu Celno-Skarbowego w T. z dnia (...) r. nr (...) w przedmiocie odmowy ujawnienia w aktach sprawy treści wyroku oddala skargę

Uzasadnienie faktyczne

Naczelnik K. Urzędu Celno-Skarbowego w T. prowadzi postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego rozwiązanej E. spółki z o.o. spółki komandytowej w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do października 2016 r. oraz orzeczenia o odpowiedzialności byłego wspólnika spółki komandytowej - komplementariusza E. spółki z o.o. za zobowiązania w ww. zakresie. (kontrolę wszczęto wobec L. spółki z o.o. spółki komandytowej., która w trakcie kontroli zmieniła nazwę na E. spółka z o.o. spółka komandytowa).

W toku postępowania podatkowego, postanowieniem z dnia (...) sierpnia 2019 r. Naczelnik K.-P. Urzędu Celno-Skarbowego w T. postanowił włączyć do akt postępowania podatkowego prowadzonego w E. spółce z o.o. kserokopię wyroku Sądu Okręgowego w Warszawie o sygn. akt XII K 39/18 wydanego wobec D. K.

W uzasadnieniu Naczelnik wskazał, że w prowadzonym postępowaniu stwierdzono, iż wystawione na rzecz spółki L. faktury określające dostawę wyrobów jubilerskich ze złota nie dokumentują czynności nimi określonych. Ustalono, że wystawcy tych faktur, firmy: V. spółka z o.o. oraz J..Co. spółka z o.o. były faktycznie prowadzone przez D. K. Organ wyjaśnił również, że włączony wyrok skazujący Sądu Okręgowego w W. odnosi się do czynów karalnych popełnionych przez D. K. w związku z prowadzeniem spraw tych podmiotów.

W związku z doręczonym stronie w dniu (...) lutego 2020 r. postanowieniem wyznaczającym stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, pismem z dnia (...) marca 2020 r. pełnomocnik E. spółki z o.o. wniósł m.in. o ujawnienie w aktach sprawy treści wyroku Sądu Okręgowego w Warszawie z dnia 13 lutego 2019 r., sygn. akt XII K 39/18 wraz z uzasadnieniem, wydanego wobec D. K., w zakresie w jakim ten wyrok miał związek z transakcjami realizowanymi z udziałem E. spółki z o.o. spółki komandytowej w okresie objętym postępowaniem oraz umożliwienie stronie zapoznanie się i wypowiedzenie się wobec okoliczności wynikających z ww. wyroku.

Postanowieniem z dnia (...) kwietnia 2020 r. Naczelnik K.-P. Urzędu Celno-Skarbowego w T. odmówił stronie ujawnienia w aktach sprawy treści ww. wyroku.

Po rozpatrzeniu wniesionego zażalenia, postanowieniem z dnia 12 czerwca 2020 r. Naczelnik K.-P. Urzędu Celno-Skarbowego w T. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

W uzasadnieniu organ przywołał przepisy Ordynacji podatkowej regulujące prawo strony do przeglądania akt oraz zapoznawania się z treścią wszystkich dokumentów znajdujących się w aktach sprawy (art. 178 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, dalej: "O.p."). Wskazał również na ograniczenia w tym prawie ze względu na zawarte w dokumentach informacje niejawne oraz ze względu na interes publiczny (art. 179 § 1 O.p.).

Podkreślił, że organ podatkowy pierwszej instancji, uzasadniając odmowę ujawnienia w aktach sprawy treści wyroku Sądu Okręgowego w W. wydanego wobec D. K., powołał się na przesłankę interesu publicznego osób i podmiotów trzecich. Wyjaśnił, iż wyłączony z jawności wyrok Sądu Okręgowego w Warszawie mimo, iż związany jest z okolicznościami sprawy zawiera również szereg informacji, których ujawnienie mogłoby narazić sprawcę oraz inne osoby na zniesławienie czy dodatkowe szkody materialne, a dane zawarte w wyroku wkraczają również w sferę prywatności skazanego.

Organ wyjaśnił również, że w aktach sprawy dostępnych stronie znajduje się wyciąg z wyroku zawierający informację, iż Sąd Okręgowy w Warszawie uznał D. K., oskarżonego o udział w grupie przestępczej mającej na celu wyłudzenie podatku od towarów i usług w szczególności poprzez wystawienie w imieniu V. spółki z o.o. oraz J..Co spółki z o.o. fikcyjnych faktur dostaw biżuterii ze złota między innymi na rzecz spółki L. - za winnego popełnionych czynów. Organ wyjaśnił również, że poprzez umieszczenie w aktach sprawy wyciągu z wyroku zakomunikowano ten fakt stronie. Naczelnik zaznaczył, że organ nie objął wyłączeniem fragmentów, w których wykazane zostały faktury wystawione na rzecz spółki L.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu organ odwoławczy zauważył, że stronie umożliwiono zapoznanie się i wypowiedzenie się odnośnie zebranego materiału dowodowego, (postanowienie doręczone w dniu (...) lutego 2019 r.). Podkreślił również, że czynny udział strony w postępowaniu podatkowym nie oznacza dostępu do informacji o podmiotach i osobach niebędących stroną postępowania. Zauważył ponadto, że na tym etapie postępowania organ odwoławczy nie może formułować ocen co do tego, czy dokonywał ustaleń na podstawie treści wyłączonych fragmentów wyroku i przez to dokonał ustaleń w zakresie rozliczeń strony w podatku od towarów i usług, naruszając prawo strony do czynnego udziału w postępowaniu.

Odnosząc się do treści przywołanego przez stronę wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16 października 2019 r., sygn. akt C-189/18, organ zwrócił uwagę, że w orzeczeniu tym TSUE stwierdził, iż w przypadku gdy organ podatkowy zamierza oprzeć swoją decyzję na dowodach uzyskanych w ramach powiązanych postępowań karnych i postępowań administracyjnych wszczętych przeciwko dostawcom podatnika, zasada poszanowania prawa do obrony wymaga, aby podatnik ten miał możliwość dostępu w trakcie toczącego się przeciwko niemu postępowania do wszystkich tych dowodów oraz dowodów, które mogą być wykorzystane w jego obronie, chyba że cele leżące w interesie ogólnym uzasadniają ograniczenie tego dostępu.

Organ odwoławczy zauważył, że w zaskarżonym postanowieniu wskazano, czym organ kierował się wyłączając z jawności ww. wyrok (jednocześnie udostępniając stronie jego wyciąg) i jaki interes publiczny był w ten sposób chroniony. Ponadto podkreślił, że ograniczenie jawności dokumentów składających się na akta sprawy karnej ma na celu ochronę informacji (danych) zawartych w tych dokumentach, gdyż ujawnienie okoliczności sprawy karnej osobom trzecim zagrażać może ważnemu interesowi prywatnemu, który nie jest sprzeczny z celami wymiaru sprawiedliwości realizowanymi w toku postępowania karnego.

W skardze do tut. Sądu strona zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu naruszenie:

1) zasadniczych regulacji odnoszących się do sposobu prowadzenia postępowania dowodowego zawartych w art. 122, art. 123, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., które miały wpływ na wynik sprawy, polegający na pozbawieniu strony możliwości zgłaszania wniosków dowodowych odnoszących się do okoliczności wskazanych w treści uzasadnienia wyroku Sądu Okręgowego w Warszawie z dnia 13 lutego 2019 r., sygn. akt XII K 39/18 wydanego wobec D. K.;

2) przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie naruszenie przepisu art. 217 § 2 w związku z art. 210 § 4 i art. 219 w związku z art. 121 § 1, art. 123 § 1 i art. 124 w związku z art. 179 w związku z art. 178 O.p. w wyniku nienależytego wyjaśnienia przesłanek jakimi kierowały się organy podatkowe obu instancji odmawiając stronie prawa do zapoznania się z dokumentem stanowiącym kluczowy dowód mający uzasadnić pozbawienie spółki E. spółkę z o.o. spółkę komandytową prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez jej dostawców i przeniesienie na ten podmiot odpowiedzialności za powstałe w ten sposób zobowiązanie podatkowe,

3) prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 179 O.p. w wyniku bezzasadnego uznania, że wyłączony dokument (treść uzasadnienia wyroku) zawierał informacje, których ujawnienie stronie naruszałoby interes publiczny, podczas gdy prawidłowa wykładnia ww. przepisu wykluczała jego zastosowanie w niniejszej sprawie.

Mając na uwadze powyższe zarzuty strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia Naczelnika K.-P. Urzędu Celno-Skarbowego w T. z dnia (...) kwietnia 2020 r.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności tego postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm., dalej: "p.p.s.a."), wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Na wstępie należy zauważyć, że Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym. Jak stanowi art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sąd może rozpoznać sprawę w trybie uproszczonym, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W kontrolowanej sprawie zaistniała przesłanka do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym. Przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Wskazać też należy, że rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, na podstawie tego przepisu, jest niezależne od woli stron (por. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2019 r., sygn. akt II OSK 1867/17).

Kontroli Sądu poddane zostało postanowienie Naczelnika K.-P. Urzędu Celno-Skarbowego w T. z dnia (...) czerwca 2020 r., którym organ utrzymał w mocy swoje postanowienie z dnia (...) kwietnia 2020 r. odmawiające skarżącej ujawnienia w aktach sprawy wyroku Sądu Okręgowego w Warszawie XII Wydział Karny z dnia 13 lutego 2019 r., XII K 39/18 wydanego wobec D. K.

Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia jego zgodności z prawem stwierdzić należy, iż nie narusza ono prawa.

Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organ zasadnie odmówił spółce zapoznania się z powyższym wyrokiem ze względu na interes publiczny.

Należy wskazać, że w myśl art. 178 § 1 O.p. strona ma prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, odpisów oraz sporządzania kopii przy wykorzystaniu własnych przenośnych urządzeń. Prawo to przysługuje również po zakończeniu postępowania. Powyższa zasada ulega ograniczeniu w przypadku, o którym mowa w art. 179 § 1 O.p., zgodnie z którym przepisów art. 178 O.p. nie stosuje się do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów zawierających informacje niejawne, a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny.

Z przywołanych przepisów wynika, że ustawodawca ustanowił prawo strony do wglądu do akt sprawy, co pozwala stronie na zapoznanie się ze zgromadzonym przez organ materiałem dowodowym. Uprawnieniu podatnika odpowiada obowiązek organu umożliwienia stronie przejrzenia akt sprawy, a także sporządzenia z tych akt notatek, kopii lub odpisów. W doktrynie wskazuje się, że organ podatkowy, poza sytuacjami określonymi w art. 179 § 1 O.p., nie ma podstaw do odmowy spełnienia żądania strony w zakresie wglądu do akt postępowania (J. Brolik (w:) J. Brolik, R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. V, Komentarz do art. 178, LEX).

Ograniczenie określone w art. 179 § 1 O.p. wskazuje wprost na konieczność wyłączenia dostępu strony do dokumentów zawierających informacje niejawne. Informacjami niejawnymi są informacje, których nieuprawnione ujawnienie spowodowałoby lub mogłoby spowodować szkody dla Rzeczypospolitej (...) albo byłoby z punktu widzenia jej interesów niekorzystne, także w trakcie ich opracowywania oraz niezależnie od formy i sposobu ich wyrażania (art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 5 sierpnia 2010 r. o ochronie informacji niejawnych - Dz. U. Nr 182, poz. 1228 z późn. zm.). Z kolei "interes publiczny", o którym mowa w komentowanym przepisie dotyczy informacji, które nie są informacjami niejawnymi w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o ochronie informacji niejawnych (zob. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 19 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 557/13).

Zdaniem Sądu, Naczelnik K.-P. Urzędu Celno-Skarbowego prawidłowo zdefiniował termin "interes publiczny", o którym mowa w art. 179 § 1 O.p., jako korzyść służącą ogółowi, dyrektywę postępowania nakazującą respektowanie takich wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. Zasadnie podał, że "interesem publicznym" jest także dobro osób trzecich, których dotyczą wyłączone z akt sprawy dokumenty, w szczególności gdy zawierają istotne informacje o podmiotach gospodarczych lub osobach. Termin ten w taki właśnie sposób jest rozumiany w judykaturze (zob. wyroki NSA z dnia 30 marca 2012 r., II FSK 1876/10; z dnia 12 grudnia 2013 r., II FSK 3037/11; z dnia 12 września 2017 r. II FSK 2302/15; z dnia 14 września 2017 r. II FSK 1048/17; z dnia 4 października 2017 r., II FSK 2358/15; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 8 maja 2019 r., I SA/Gd 496/19). Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela te poglądy.

W rozpatrywanej sprawie organ prowadzi postępowanie w przedmiocie określenia rozwiązanej spółce E. spółce z o.o. spółce komandytowej zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do października 2016 r. oraz orzeczenia o odpowiedzialności byłego wspólnika spółki komandytowej - komplementariusza E. spółki z o.o., za zobowiązania w powyższym zakresie. Nadmienić należy, że kontrola została wszczęta wobec L. spółka z o.o. spółka komandytowa, która zmieniła nazwę za E. spółka z o.o. spółka komandytowa. Do akt sprawy włączono wyciąg wyroku Sądu Okręgowego w W. z dnia (...) lutego 2019 r., XII K 39/18 wydanego wobec D. K. Z powyższego wyroku wynika, że D. K., jako osoba faktycznie zajmująca się sprawami gospodarczymi J..CO spółki z o.o. oraz V. spółki z o.o., pozorując transakcje handlowe posłużył się szeregiem fikcyjnych faktur VAT dokumentujących zdarzenia gospodarcze w postaci sprzedaży wyrobów jubilerskich na rzecz L. spółka z o.o. spółka komandytowa i został uznany za winnego zarzucanego mu czynu. Wyrok ten zawiera również szereg informacji, których ujawnienie mogłoby narazić sprawcę oraz inne osoby na zniesławienie czy dodatkowe szkody materialne. Nadto ujawnienie danych wymienionych w tym wyroku podmiotów gospodarczych mogłoby podważyć zaufanie do nich. Organ właśnie ze względu na ochronę tych osób i podmiotów postanowił o wyłączeniu jawności wyroku i jego nieudostępnieniu w całości. Niemniej jednak w aktach sprawy znajduje się wyciąg z wyroku, odnoszący się do okoliczności będących przedmiotem badania w postępowaniu podatkowym.

W świetle powyższego organ stwierdzając, że wniosek spółki o zapoznanie się z powyższym wyrokiem nie zasługuje na uwzględnienie, działał zgodnie z prawem.

W tym zakresie Sąd podziela argumentację zawartą w wyroku tut. Sądu z dnia 9 maja 2020 r., sygn. akt I SA/Bd 143/20 dotyczącego odmowy zapoznania się przez innego kontrahenta spółek J..CO i (...) m.in. z wymienionym wyrokiem karnym.

Wyrok ten, jak zasadnie wskazał Naczelnik K.-P. Urzędu Celno-Skarbowego, zawiera informacje, których ujawnienie mogłoby narazić na szkodę interes publiczny z uwagi na fakt, że zawiera on dane innych podmiotów, które pozwoliłyby na ich identyfikację. W związku z tym w sposób uprawniony uznano, że mając na względzie interes publiczny, nie jest możliwe ujawnienie wszystkich danych innych podmiotów, które zostały uzyskane w trakcie czynności służbowych, ponieważ są to dane prawnie chronione. Jak wskazano wyżej, interesem publicznym jest w tym przypadku dobro osób trzecich. Udostępnienie skarżącej wszystkich informacji, wykraczających poza transakcje ze spółką L., stanowiłoby w tym przypadku naruszenie obowiązku zachowania tajemnicy skarbowej przez organ, do czego jest zobowiązany na mocy art. 293 i art. 294 O.p.

Nie ma racji skarżąca wywodząc, że organy nie uzasadniły dostatecznie swojego stanowiska. Przeciwnie, w zaskarżonym postanowieniu organ wskazał z jakich powodów i w jakim zakresie odmówiono dostępu do wyłączonych z jawności dokumentów. Podano, że dostępu do pełnej treści wyroku w sprawie karnej odmówiono ze względu na konieczność ochrony osób trzecich, gdyż zawarte w wyroku informacje wkraczają w sferę prywatności skazanego, czy też mogłyby narazić jego, jak i inne osoby na zniesławienie lub szkody materialne.

W skardze podniesiono również, że wobec zarzucania spółce udziału w oszustwie podatkowym, co według organu ma znajdować uzasadnienie w treści wyżej wymienionego wyroku, skarżąca powinna mieć możliwość zapoznania się z treścią tego wyroku. W tym zakresie strona wywodzi, że powinna mieć możliwość zapoznania się np. z podstawami prawnymi postawionych D. K. zarzutów, czy z treścią sentencji wyroku wskazującej jakie zachowanie oskarżonego zostało uznane za rozstrzygające o jego skazaniu. W ocenie jednak Sądu brak ujawnienia spółce podstaw prawnych postawionych oskarżonemu zarzutów (jak można sądzić chodzi o ich prawnokarną kwalifikację), wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, nie uniemożliwia skarżącej sformułowania wniosków dowodowych i nie prowadzi na naruszenia jej uprawnień procesowych. W każdym razie spółka takiej zależności nie wykazała. Nie można też zgodzić się z twierdzeniem, że z sentencji wyciągu wyroku nie wynika jakie zachowanie oskarżonego zostało uznane za rozstrzygające o skazaniu. W pkt II. wyciągu tego wyroku wskazano bowiem, że oskarżony brał udział w zorganizowanej grupie przestępczej zajmującej się wyłudzaniem zwrotu VAT, wspólnie i w porozumieniu z innymi osobami, w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, działając jako osoba faktycznie zajmująca się sprawami gospodarczymi firmy J..CO spółki z o.o. oraz V. spółki z o.o., pozorując transakcje handlowe, w ramach zaplanowanego i ustalonego podziału ról i pełniąc rolę tzw. "bufora", posłużył się szeregiem fikcyjnych faktur VAT dokumentujących nieistniejące zdarzenia gospodarcze w postaci sprzedaży wyrobów jubilerskich na rzecz L. spółka z o.o. spółka komandytowa, po czym wymieniono szereg faktur wystawionych na rzecz tej ostatniej spółki.

Zdaniem Sądu, nie sposób jednak całkowicie wykluczyć, że możliwość zapoznania się z treścią wyroku w szerszym zakresie mogłyby mieć pewien wpływ na rozstrzygnięcie w przedmiocie wymiaru podatku. Jednakże Sąd nie może zweryfikować żądania skarżącej pod tym względem i ocenić zasadności ochrony jej interesu w postępowaniu, nie prowadząc jednocześnie kontroli w zakresie wymiaru podatku, co jest w niniejszym postępowaniu sądowoadministracyjnym wykluczone. W konsekwencji, oceny odmowy prawa do wglądu Sąd dokonuje w pewnej izolacji, w odniesieniu do treści przedmiotowego dokumentu, wyłącznie w kontekście interesu publicznego. Jednocześnie podkreślić należy, że w sytuacji, w której na podstawie wyłączonych dokumentów zostaną w sprawie skarżącej poczynione ustalenia mające wpływ na jej sytuację procesową czy materialnoprawną, skarżąca będzie mogła kwestionować odmowę udostępnienia jej przedmiotowego dokumentu w postępowaniu wymiarowym, a następnie w postępowaniu sądowoadministracyjnym mającym na celu kontrolę postępowania wymiarowego i zapadłych w nim decyzji (por. wyrok WSA w Krakowie

z dnia 17 marca 2015 r., I SA/Kr 183/15; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 8 maja 2019 r., I SA/Gd 496/19).

Powyższa ocena nie pozostaje w sprzeczności z powołanym w skardze wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 16 października 2019 r. w sprawie C-189/18 (Glencore), zgodnie z którym dyrektywę Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zasadę poszanowania prawa do obrony oraz art. 47 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej należy interpretować w ten sposób, że co do zasady nie sprzeciwiają się one uregulowaniu lub praktyce danego państwa członkowskiego, zgodnie z którymi w trakcie weryfikacji wykonanego przez podatnika prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej (VAT) organ podatkowy jest związany ustaleniami faktycznymi i kwalifikacjami prawnymi dokonanymi już przez siebie w ramach powiązanych postępowań administracyjnych wszczętych przeciwko dostawcom tego podatnika, na których zostały oparte decyzje, które stały się ostateczne, stwierdzające istnienie oszustwa związanego z VAT popełnionego przez dostawców, z zastrzeżeniem, po pierwsze, że nie zwalniają one organu podatkowego z obowiązku zapoznania podatnika z dowodami, w tym z dowodami pochodzącymi z owych powiązanych postępowań administracyjnych, na podstawie których zamierza on wydać decyzję, oraz że podatnik ten nie zostaje w ten sposób pozbawiony prawa do skutecznego zakwestionowania w trakcie toczącego się przeciwko niemu postępowania owych ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych, po drugie, że wspomniany podatnik może w trakcie tego postępowania uzyskać dostęp do wszystkich dowodów zebranych w trakcie owych powiązanych postępowań administracyjnych lub w jakimkolwiek innym postępowaniu, na których to dowodach wspomniany organ zamierza oprzeć swą decyzję lub które to dowody mogą zostać wykorzystane przy wykonywaniu prawa do obrony, chyba że cele leżące w interesie ogólnym uzasadniają ograniczenie tego dostępu, oraz po trzecie, że sąd rozpoznający skargę na tę decyzję może skontrolować zgodność z prawem uzyskania i wykorzystania owych dowodów oraz ustaleń, które mają decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia skargi, dokonanych w decyzjach administracyjnych wydanych względem wspomnianych dostawców.

W uzasadnieniu tego wyroku Trybunał podniósł, że zasada poszanowania prawa do obrony nie jest prerogatywą absolutną, ale może być ograniczana. W ramach procedury kontroli podatkowej takie ograniczenia ustanowione w uregulowaniu krajowym mogą w szczególności mieć na celu ochronę wymogów poufności lub tajemnicy zawodowej. Innymi słowy, zasada poszanowania prawa do obrony nie nakłada na organ podatkowy ogólnego obowiązku zapewnienia pełnego dostępu do akt będących w jego dyspozycji, lecz wymaga, aby podatnik miał możliwość uzyskania, na swój wniosek, informacji i dokumentów zawartych w aktach administracyjnych i uwzględnionych przez ten organ w celu wydania jego decyzji, chyba że cele leżące w interesie ogólnym uzasadniają ograniczenie dostępu do wspomnianych informacji i dokumentów. Wynika z tego, że w przypadku gdy organ podatkowy zamierza oprzeć swoją decyzję na dowodach uzyskanych w ramach powiązanych postępowań karnych i postępowań administracyjnych wszczętych przeciwko dostawcom podatnika, zasada poszanowania prawa do obrony wymaga, aby podatnik ten miał możliwość dostępu w trakcie toczącego się przeciwko niemu postępowania do wszystkich tych dowodów oraz dowodów, które mogą być wykorzystane w jego obronie, chyba że cele leżące w interesie ogólnym uzasadniają ograniczenie tego dostępu. Jak podkreślił Trybunał wymogu tego nie spełnia praktyka organu podatkowego polegająca na nieudzieleniu danemu podatnikowi żadnego dostępu do tych dowodów, a w szczególności do dowodów, na których opierają się ustalenia dokonane w protokołach sporządzonych i decyzjach wydanych w wyniku powiązanych postępowań administracyjnych, oraz na jedynie pośrednim zapoznaniu go w formie streszczenia tylko z częścią tych dowodów, które organ ten wybrał według przyjętych przez siebie kryteriów, nad którymi podatnik nie może sprawować żadnej kontroli.

Zauważyć należy, że w niniejszej sprawie organ nie włączył do akt streszczenia wyroku karnego, lecz wyciąg z oryginalnego dokumentu, zakrywając wyłącznie informacje dotyczące podmiotów, których interes publiczny jest chroniony przez prawo. Takie postępowanie nie pozostaje w sprzeczności z tezami przywołanego wyroku i jego uzasadnieniem. Nie ma bowiem absolutnego dostępu do wszystkich danych innych podmiotów.

Nie można też zgodzić się z twierdzeniem strony, że organ nie wyjaśnił jako treść składa się na pojęcie "interesu publicznego". Pojęcie to zostało wyjaśnione przez organ na str. 5 decyzji z dnia (...) czerwca 2020 r. Naczelnik K.-P. Urzędu Celno-Skarbowego wyraźnie stwierdził, że pod pojęciem interesu publicznego mieści się też dobro osób trzecich, których dotyczą informacje zawarte we włączonych do akt sprawy dokumentach. W rozpatrywanej sprawie zachodzi konieczność ochrony osób trzecich, gdyż zawarte w wyroku informacje mogłyby narazić te osoby na zniesławienie lub szkody materialne, a także podważyć zaufanie do wskazanych w tym wyroku podmiotów gospodarczych.

Reasumując, wbrew ocenie skarżącej, w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia zasad wynikających z przepisów prawa procesowego, w tym art. 121 § 1, art. 123 § 1 i art. 124 w zw. z art. 179 w związku z art. 178 O.p., gdyż skorzystanie przez organy z możliwości zawartej w art. 179 § 1 O.p. wiąże się z ograniczeniem zasady czynnego udziału strony. Zasada legalności działania organów podatkowych (wyrażona w art. 120 O.p.) zobowiązuje organy podatkowe (kontrolne) do działania zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Jak już powyżej wskazano, w rozpoznawanej sprawie organy swoim postępowaniem nie naruszyły przepisów procesowych. Niezasadny jest również zarzut naruszenia zasady postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), bowiem nie można uznać, że organ działając zgodnie z prawem i wydając orzeczenie niezgodne z wolą strony, narusza w ten sposób ww. zasadę. Podkreślić należy, że zaskarżone postanowienie zostało uzasadnione w sposób przekonujący i jasny zarówno co do stanu faktycznego jak i prawnego sprawy, co stanowi przejaw realizacji art. 124 i art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. Jak zasadnie wskazał WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 8 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 496/19, skoro ustawodawca ograniczenie w dostępie do dowodów dopuścił, to sprzeczne z zasadą racjonalnego ustawodawcy byłoby twierdzenie, że samo skorzystanie przez organ z rozwiązania przewidzianego w art. 179 § 1 O.p. narusza prawo. W świetle wskazanych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej czynny udział strony skarżącej w postępowaniu podatkowym nie oznacza umożliwienia jej dostępu do wszystkich informacji chronionych tajemnicą skarbową o innym podatniku. Tut. Sąd powyższy pogląd podziela i uznaje go za adekwatny w niniejszej sprawie. Nie zostały naruszone także inne wskazane w skardze przepisy, tj. art. 122, art. 123, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.

s. U.Wiśniewska s.H.Adamczewska-Wasilewicz s.L.Kleczkowski

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.