I OSK 989/18 - Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego

Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 2683223

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 listopada 2018 r. I OSK 989/18

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia NSA Małgorzata Borowiec.

Sędziowie: NSA Elżbieta Kremer (spr.), del. WSA Arkadiusz Blewązka.

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 8 listopada 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Ogólnoadministracyjnej skargi kasacyjnej A. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 października 2017 r., sygn. akt IV SA/Wa 1606/17 w sprawie ze skargi A. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z dnia (...) kwietnia 2017 r. nr (...) w przedmiocie odmowy zwrotu nadpłaty oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie faktyczne

Wyrokiem z dnia 4 października 2017 r., sygn. akt IV SA/Wa 1606/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi W. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z dnia (...) kwietnia 2017 r. nr (...) w przedmiocie odmowy zwrotu nadpłaty, uchylił zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję Starosty Otwockiego z dnia (...) stycznia 2017 r. nr (...).

Wyrok zapadł na tle następujących okoliczności sprawy:

Wnioskiem z dnia 9 listopada 2016 r. W. S.A. wystąpiło do Starosty Otwockiego o zwrot nadpłaty w wysokości 1.183,93 zł z tytułu nienależnie uiszczonych opłat geodezyjnych w latach 2011-2013, wskazując, że ich naliczenie i pobranie nastąpiło na podstawie zarządzenia Starosty Otwockiego z dnia 1 stycznia 2003 r. Nr 27 jako naliczone bez podstawy prawnej (na podstawie zarządzenia wydanego bez podstawy prawnej). W związku z powyższym pobrana kwota znajduje się w posiadaniu Starosty Otwockiego bez tytułu prawnego i powinna być zwrócona jako nadpłata.

Starosta Otwocki decyzją z dnia (...) stycznia 2017 r. Nr (...) orzekł o odmowie zwrotu nadpłaty dla ww. 1.183,93 zł z tytułu uiszczonych opłat za czynności geodezyjne i kartograficzne w latach 2011 -2013 naliczonych na podstawie zarządzenia Starosty Otwockiego nr 27 z dnia 1 października 2003 r.

Od powyższej decyzji odwołanie złożyła spółka W. S.A.

Organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyjaśnił, że stosownie do art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku (opłaty). Przyjmuje się, że podatek nadpłacony to podatek zapłacony w kwocie wyższej niż należna. Natomiast podatek zapłacony nienależnie to kwota uiszczona przez podatnika w sytuacji, gdy nie było ustawowego obowiązku jej zapłacenia albo obowiązek ten istniał, ale wygasł. W obu przypadkach świadczenie podatnika dokonane na rzecz wierzyciela podatkowego przewyższa to, czego wymaga od niego przepis prawa. Ta nadwyżka świadczenia ponad świadczenie obowiązkowe jest nadpłatą. Powyższe zasady, na podstawie art. 67 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 885 z późn. zm.), mają zastosowanie do środków publicznych stanowiących niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym, w rozumieniu art. 60 ww. ustawy o finansach publicznych.

W związku z powyższym, w ocenie organu odwoławczego zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ma rozstrzygnięcie, czy istniał przepis prawa nakładający obowiązek wniesienia opłaty przez skarżącego, czy też, jak wskazuje odwołujący, powyższe opłaty pobrane zostały bez podstawy prawnej.

Organ odwoławczy zauważył, że art. 40a ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2015 r. poz. 520), w brzmieniu obowiązującym od dnia 12 lipca 2014 r., wprowadza generalną zasadę odpłatności za udostępnianie materiałów z zasobu geodezyjnego i kartograficznego. Obecnie kwestie czynności podlegających opłacie reguluje art. 40b ustawy. Opłata za udostępnianie materiałów zasobu oraz za wykonanie czynności, o których mowa w art. 40b ust. 1, jest iloczynem odpowiednich stawek podstawowych, liczby jednostek rozliczeniowych oraz współczynników korygujących lub sumą takich iloczynów. Opłatę pobiera się przed udostępnieniem materiałów zasobu lub przed wykonaniem czynności, o których mowa w art. 40b ust. 1.

W okresie, w którym pobrano opłaty objęte wnioskiem spółki, obowiązywał art. 40 ust. 3c ustawy, a do 6 czerwca 2010 r. art. 40 ust. 3b ustawy, które przewidywały odpłatność za udostępnianie danych, informacji, wyrysów i wypisów z operatu ewidencyjnego, jak również za czynności związane z udostępnianiem tych informacji.

W ocenie organu odwoławczego, w okresie wskazanym we wniosku, istniał ustawowy obowiązek uiszczania opłat za udostępnianie dokumentacji geodezyjnej i kartograficznej z państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego. Stanowisko takie potwierdza orzecznictwo. Przykładowo w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 kwietnia 2010 r. sygn. akt I OSK 514/10 (publ. CBOSA) wskazano, iż akty i czynności z art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. stwierdzają jedynie istnienie obowiązku łub uprawnienia, który wynika bezpośrednio z przepisu prawa. Taka właśnie sytuacja ma miejsce w rozpoznawanej sprawie. Obowiązek uiszczenia stosownej opłaty wynika wprost z przepisu prawa. tj. z art. 40 ust. 3b pgik i Tabeli III załącznika nr 1 do rozporządzenia w sprawie wysokości opłat za czynności geodezyjne. Również w postanowieniu z dnia 24 września 2013 r. sygn. akt I OSK 2104/13 (publ.) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż zgodnie z art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym są dochody pobierane przez państwowe i samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw. W niniejszej sprawie dochodami takimi są właśnie opłaty za czynności geodezyjne i kartograficzne, których obowiązek uiszczenia wynika wprost z przepisów prawa, tj. z art. 40 ust. 3c ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 z późn. zm.), stanowiącego, że udostępnianie danych i informacji zgromadzonych w bazach danych, o których mowa w art. 4 ust. 1a i 1b standardowych opracowań kartograficznych, o których mowa w art. 4 ust. 1e, oraz innych materiałów państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego, a także wykonywanie czynności związanych z udostępnianiem tych informacji, opracowań i materiałów zgromadzonych w państwowym zasobie geodezyjnym i kartograficznym oraz wyrysów i wypisów z operatu ewidencyjnego jest odpłatne. Przepis ten dodany został do ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne na mocy art. 23 pkt 13 lit. b ustawy z dnia 4 marca 2010 r. o infrastrukturze informacji przestrzennej (Dz. U. Nr 76, poz. 489), która weszła w życie dnia 7 czerwca 2010 r. Zresztą obowiązujący przed tą zmianą ust. 3b art. 40 również przewidywał odpłatność za udzielenie informacji z zasobu geodezyjnego i kartograficznego. Także Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 20 listopada 2015 r., sygn. akt I CSK 939/14 wskazał, że zarówno na podstawie przepisu art. 40 ust. 3c p.g.k., jak i wcześniej obowiązującego art. 40 ust. 3b p.g.k., zasadą jest odpłatne udostępnianie danych informacji, wyrysów i wypisów z operatu ewidencyjnego, jak również wykonywanie czynności związanych z udostępnianiem tych informacji. (...) Nie można więc zgodzić się ze stanowiskiem wyrażonym w zaskarżonym wyroku, że pobieranie kwestionowanych w sprawie opłat było nieuprawnione, skoro miało ono podstawę prawną w powołanych wcześniej przepisach statuujących zasadę odpłatności udostępniania danych, informacji, wyrysów i wypisów z operatu ewidencyjnego, jak również wykonywania czynności związanych z udostępnianiem tych informacji. Zasada odpłatności znajdowała zastosowanie zarówno w przypadku wykonywania czynności związanych z udostępnianiem informacji opracowań i materiałów zgromadzonych w państwowym zasobie geodezyjnym i kartograficznym oraz wyrysów i wypisów z operatu ewidencyjnego, a więc w stosunku do podmiotów posiadających uprawnienia zawodowe do wykonywania samodzielnych funkcji w dziedzinie geodezji i kartografii, które w ramach posiadanych uprawnień podejmują się wykonywania określonych czynności i prac, jak i w stosunku do innych podmiotów, które w ramach informacji chcą uzyskać na własne potrzeby stosowne dane, wyrysy, wypisy z zasobu geodezyjnego i kartograficznego. W wyroku z dnia z dnia 21 stycznia 2014 r. sygn. akt IV SA/Wa 2444/13, zapadłym w sprawie stwierdzenia nieważności zarządzenia starosty w przedmiocie ceny za wydawanie kopii map i innych dokumentów z państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, iż odrębną kwestią podlegającą omówieniu jest określenie terminu utraty mocy obowiązującego aktu normatywnego (art. 190 ust. 3 zd. pierwsze in fine Konstytucji) na 12 miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku TK w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej. Jak wynika z uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego rozstrzygnięcie to ma na celu ograniczenie w czasie negatywnych systemowo następstw stwierdzenia niekonstytucyjności przepisu i umożliwienie dokonania zmian prawa tak aby było ono zgodne z Konstytucją RP Wskazanie innej daty ma także na celu zapewnienie możliwości niezakłóconego poboru opłat, gdyż sama zasadność ich poboru nie jest kwestionowana. Jak wywodzi Trybunał przyjęcie innego rozwiązania mogłoby doprowadzić do nieuprawnionego przysporzenia majątkowego osób, które zawodowo prowadzą działalność geodezyjną i luki w prawie, gdyż podmioty zarządzające zasobem geodezyjnym zobowiązane byłyby do udostępniania pochodzących z tego zasobu informacji i materiałów natomiast brak byłoby mechanizmu wyliczania opłat, które co do zasady są należne. Prowadzi to do wniosku, że kierując się wolą Trybunału Konstytucyjnego, zasadne jest stwierdzenie, że do daty 11 lipca 2014 r., czyli upływu 12 miesięcy od daty ogłoszenia wyroku T.K. za czynności geodezyjne i kartograficzne, udzielanie informacji i wykonywanie wyrysów i wypisów z operatu ewidencyjnego i pobieranie opłaty w wysokości ustalonej w Rozporządzeniu było i jest prawidłowe.

Nie są tym samym w ocenie organu odwoławczego zasadne zarzuty odwołania, jakoby brak było w przepisach powszechnie obowiązujących podstawy prawnej do pobierania opłat za czynności związane z udostępnianiem materiałów i informacji z zasobu geodezyjnego.

Odnosząc się natomiast do twierdzeń skarżącego, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że zarządzenia starostów są nieważne, jako wydawane bez podstawy prawnej co uzasadnia przyjęcie, iż opłaty pobrane zostały bez podstawy prawnej, a tym samym stanowią nadpłatę, która winna podlegać zwrotowi organ odwoławczy wskazał, iż przedmiotowe zarządzenie nie stanowiło bezpośredniej podstawy pobrania objętych wnioskiem o zwrot opłat. Jak bowiem wskazał Naczelny Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 10 grudnia 2013 r. sygn. akt 1 OSK 707/13 skoro zatem istnieje podstawa materialnoprawna w aktach powszechnie obowiązujących do dokonania czynności skarżonych w niniejszej sprawie, to wskazać należy, że zarządzenie Dyrektora Zarządu Geodezji, Kartografii i Katastru Miejskiego we W. Nr (...) z dnia (...) maja 2005 r. w sprawie określenia wysokości kosztów, niektórych czynności wykonywanych przez Zarząd Geodezji, Kartografii i Katastru Miejskiego w W. doliczanych do opłat za czynności geodezyjne i kartograficzne oraz udzielania informacji, a także za wykonywanie wyrysów i wypisów z operatu ewidencyjnego - ma charakter jedynie informacyjny przekazujący osobom zainteresowanym wiedzę dotyczącą kosztów związanych ze sporządzaniem kopii - opartych na ww. normach ustawy i rozporządzenia - które to koszty (wysokość opłat) muszą być ekwiwalentne. Wzmacnia zatem pewność prawa w aspekcie jego stosowania, ale samo jego nie stanowi. Błędnie zatem Wojewódzki Sąd Administracyjny podał, że stanowiły one podstawę do dokonania zaskarżonych czynności, gdyż podstawą taką były - i mogły być wyłącznie - przepisy powszechnie obowiązujące, tj. przepisy ww. rozporządzenia i ustawy. Również w powołanym powyżej wyroku z dnia z dnia 21 stycznia 2014 r. sygn. akt IV SA/Wa 2444/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie potwierdził, iż stwierdzenie nieważności zarządzenia w sprawie opłat, z uwagi na brak podstawy prawnej do jego wydania, nie ma wpływu na zasadność poboru opłat za udostępnianie dokumentów i informacji z zasobu.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że w pełni podziela ww. stanowisko, co obliguje do stwierdzenia, że kwestia ważności zarządzenia Starosty Otwockiego z dnia 3 stycznia 2003 r. Nr 27 nie może uzasadniać uznania pobranych opłat jako nadpłaty w rozumieniu powołanego art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej.

Organ zaznaczył, iż nawet przy przyjęciu, iż powołane zarządzenie, mogło stanowić podstawę poboru opłat za dokumenty i informacje udostępnianie z zasobu, to wskazać należy, iż zarządzenie to nie stanowiło ostatecznej podstawy poboru opłaty. Starosta Otwocki dokonywał bowiem czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących obowiązków skarżącego (w rozumieniu art. 3 § 2 ust. 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), w postaci wystawiania faktur i zobowiązywania ich do uiszczania opłat za udostępnianie materiały. Do dnia podjęcia przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwały 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2014 r. sygn. akt I OPS 1/14 (opubl. ONSAiWSA 2015/1/5) istniały rozbieżności w orzecznictwie co do formy konkretyzacji obowiązku uiszczenia opłaty za dokumenty i informacje z zasobu, skoro ani ustawa - Prawo geodezyjne i kartograficzne, ani rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 19 lutego 2004 r. w sprawie wysokości opłat za czynności geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. Nr 37, poz. 333 z późn. zm.), nie określają wprost, w jakim trybie i w jakiej formie ustalana jest wysokość opłaty za te czynności. Część orzecznictwa wskazywała bowiem, iż obciążenie opłatami za udostępnianie dokumentów i informacji z powiatowego zasobu geodezyjnego stanowi czynność z zakresu administracji publicznej podlegającą kognicji sądów administracyjnych na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 grudnia 2013 r. sygn. akt I OSK 707/13, postanowienie NSA z dnia 24 stycznia 2012 r. o sygn. akt I OSK 52/12, publ. LEX nr 1108667; por. postanowienie NSA z dnia 5 października 2010 r. o sygn. akt I OSK 1594/10, publ. LEX nr 741565). W wyroku z dnia 17 listopada 2015 r. sygn. akt IV SA/Wa 2648/15 (nieprawomocny) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie potwierdził, iż nie można uznać, że opłaty dokonywane przez wnioskodawcę w oparciu o dokumenty rachunkowe oparte na zapisach ww. rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 19 lutego 2004 r. w sprawie wysokości opłat za czynności geodezyjne i kartograficzne oraz udzielanie informacji, a także za wykonywanie wyrysów i wypisów z operatu ewidencyjnego, stanowią świadczenie nienależne, które nie powinno było powstać albo też zostało poniesione w kwocie wyższej niż to wynika z przepisów prawa. Sąd jest zdania, że nie można zakwestionować legitymacji do pobierania opłat, bowiem z art. 40 ust. 3c ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne wynikał bezspornie odpłatny charakter wydawania dokumentacji z zasobu geodezyjnego i kartograficznego, z przewidzianymi wyjątkami. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie nie można mówić o braku podstawy prawnej do naliczenia i pobrania opłaty. Podkreślić wypada również, że ani ustawa - Prawo geodezyjne i kartograficzne, ani rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 19 lutego 2004 r. w sprawie wysokości opłat za czynności geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2004 r. Nr 37, poz. 333 z późn. zm.), nie określają wprost, w jakim trybie i w jakiej formie ustalana jest wysokość opłaty za te czynności. Opłaty są pobierane przez jednostki budżetowe w związku z czym są przekazywane do budżetu danego urzędu i z datą wpływu do budżetu stają się środkami publicznymi jako dochody publiczne. Ze względu jednak na ich ekwiwalentny charakter nie mają one charakteru daniny publicznej i do określenia ich wysokości nie została przewidziana forma decyzji.

Zdaniem organu odwoławczego wydanie stosownej uchwały przez NSA w tej sprawie w 2014 r. nie może powodować, że opłaty dokonane w 2011 r. na podstawie faktur były nienależne. Przyjąć należy, iż zmiana linii orzeczniczej nie uzasadnia zarzutu, iż opłaty (pobrane przed ww. uchwałą) były pobrane bez podstawy   prawnej.

Powyższe okoliczności zdaniem organu wpływają na brak możliwości uznania poniesionych przez spółkę opłat za nadpłatę, która winna podlegać zwrotowi.

W. S.A. wniosło skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zaskarżając decyzję w całości i wnosząc o jej uchylenie, a także o uchylenie poprzedzającej ją decyzji Starosty Otwockiego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, iż skarga zasługuje na uwzględnienie.

W ocenie Sądu, organ odwoławczy dokonał nieprawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego tj. art. 40 ust. 3c (obowiązującego od dnia 7 czerwca 2010 r.) ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne w zw. z pkt 9.12 postanowień dodatkowych Załącznika Nr 1, pkt 6 Załącznika nr 4, pkt 12 Załącznika nr 3 i pkt 8 Załącznika Nr 4 do rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 19 lutego 2004 r. w sprawie wysokości opłat za czynności geodezyjne i kartograficzne oraz udzielanie informacji, a także wykonywanie wyrysów i wypisów z operatów ewidencyjnego (Dz. U. z 2004 r. Nr 37, poz. 333). Ten błąd doprowadził do tego, że w sprawie nie został ustalony wystarczający do jej rozstrzygnięcia stan faktyczny co spowodowało, że ocena o braku przesłanek do zastosowania art. 72 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa i zwrotu nadpłaty jest przedwczesna.

Sąd podkreślił, iż dla przedmiotowej sprawy nie ma znaczenia, że wymiar opłaty został dokonany w drodze czynności organu administracji publicznej, a nie w drodze decyzji administracyjnej, gdyż istotne jest, że określone we wniosku kwoty zostały rzeczywiście pobrane od skarżącego tytułem dodatkowych opłat geodezyjnych. Organ tego nie kwestionuje w zaskarżonej decyzji. Istotne znaczenie ma jednak to, że wbrew twierdzeniu organu odwoławczego stanowisko o istnieniu ustawowego obowiązku uiszczenia opłat za czynności geodezyjne określonych przez organ administracji publicznej jako opłaty obowiązkowe nie znajduje odzwierciedlenia w ustawie.

Stosownie do art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym są w szczególności dochody pobierane przez państwowe i samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw. Niewątpliwie dochodami takimi są opłaty za czynności geodezyjne i kartograficzne, których obowiązek uiszczenia wynika wprost z przepisów prawa, a więc w dacie dokonania czynności przez organ z art. 40 ust. 3b, a następnie art. 40 ust. 3c ustawy Pgik.

Do spraw dotyczących tych należności na podstawie art. 67 tej ustawy znajdują odpowiednio zastosowanie przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.).

Sąd zgodził się z organem odwoławczym, że według art. 72 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku (opłaty). Przyjąć należy, że podatek nadpłacony to podatek zapłacony w kwocie wyższej niż należna, natomiast zapłacony nienależnie, to uiszczony w sytuacji, gdy nie było ustawowego obowiązku zapłaty, albo obowiązek ten istniał, ale wygasł.

Zdaniem Sądu, kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma zatem ocena czy istniał przepis prawa nakładający obowiązek uiszczenia przez stronę skarżącą opłat za czynności geodezyjne określone przez organ administracji jako opłaty dodatkowe.

Sąd wskazał, że obowiązujący w dacie dokonania czynności art. 40 ust. 3c (obowiązujący od dnia 7 czerwca 2010 r.) określał zasadę odpłatności za udostępnianie danych i informacji zgromadzonych w bazach danych, o których mowa w art. 4 ust. 1a i 1b, standardowych opracowań kartograficznych, o których mowa w art. 4 ust. 1e, oraz innych materiałów państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego, a także wykonywanie czynności związanych z udostępnianiem tych informacji, opracowań i materiałów zgromadzonych w państwowym zasobie geodezyjnym i kartograficznym oraz wyrysów i wypisów z operatu ewidencyjnego.

W ocenie Sądu, opłaty będące przedmiotem skargi, mieszczą się w czynnościach wymienionych w powyższych przepisach tj. wykonywaniu czynności związanych z udostępnianiem informacji, opracowań i materiałów zgromadzonych w państwowym zasobie geodezyjnym i kartograficznym. Oznacza to, że czynności za które na skarżącą spółkę nałożono obowiązek uiszczenia opłat co do zasady powinny być wówczas odpłatne.

Sąd podkreślił, iż organ odwoławczy nie ustalił co obejmowały określone i pobrane przez Starostę Otwockiego dodatkowe opłaty geodezyjne. Z materiału dowodowego wynika, że były to opłaty za kopie udostępnianych informacji (uzasadnienie decyzji organu I instancji), ale też za aktualizację mapy zasadniczej i inne czynności (twierdzenie skargi, str. 4). W tym zakresie stan faktyczny nie został więc dostatecznie wyjaśniony, co mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Bez zbadania charakteru pobieranych dodatkowo opłat organ odwoławczy założył, że stanowią opłaty za udostępnianie dokumentacji geodezyjnej i kartograficznej, które ze względu na wynikającą z przepisów ustawy zasadę podlegały opłacie.

Sąd zauważył jednak, że przywołane przepisy ustawy nie określały podstawowych mechanizmów regulujących wysokość, sposób ustalania i obliczania wysokości opłat. Na podstawie art. 40 ust. 5 pkt 1 lit. b tej ustawy minister właściwy do spraw administracji publicznej został upoważniony do określenia w drodze rozporządzenia wysokości opłat za czynności związane z prowadzeniem państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 26 czerwca 2013 r., sygn. akt K 30/12 stwierdził niezgodność z art. 92 Konstytucji przepisu 40 ust. 5 pkt 1 lit. b ustaw Pgik, jednocześnie odraczając utratę mocy obowiązującej wskazanego przepisu od dnia ogłoszenia wyroku w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej. W uzasadnieniu wskazał, iż odroczenie jest niezbędne dla zapewnienia niezakłóconego poboru opłat związanych z udostępnianiem danych i informacji państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego. Podkreślił, że sama zasadność ponoszenia analizowanych opłat nie budzi wątpliwości. Przyjęcie innego rozwiązania skutkowałoby nieuprawnionym przysporzeniem majątkowym po stronie osób prowadzących zarobkowo działalność geodezyjną i kartograficzną kosztem ogółu jednostek, na które zostałby przeniesiony ciężar finansowy związany z eksploatacją państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego przez podmioty prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Utrata mocy obowiązującej upoważnienia ustawowego wraz z ogłoszeniem niniejszego wyroku, a w konsekwencji utrata mocy obowiązującej rozporządzenia z 2004 r., mogłaby natomiast doprowadzić do powstania luki konstrukcyjnej. Korzystające z państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego podmioty byłyby bowiem nadal zobowiązane do dokonania czynności konwencjonalnej, zarazem jednak brak byłoby - na gruncie obowiązujących przepisów prawa geodezyjnego - normy określającej jak należy postąpić aby dokonać tejże czynności oraz w jakich wypadkach jest ona dokonywana, a w jakich nie.

Zdaniem Sądu, oznacza to, że w dacie dokonania przez organ czynności administracyjnej polegającej na wystawieniu faktur konstytucyjny wymóg nakładania danin publicznych wyłącznie w drodze ustawy realizowany był w oparciu o wydane na podstawie upoważnienia ustawowego przez właściwego ministra ww. rozporządzenie. Zatem jedynie w odniesieniu do wymienionych w rozporządzeniu czynności istniała podstawa prawna do pobrania opłaty. Stwierdzenie niezgodności z Konstytucją przepisu art. 40 ust. 5 pkt 1 lit. b stanowiącego delegację do wydania wskazanego rozporządzenia tej oceny nie zmienia. To, że Trybunał Konstytucyjny uznał, że konieczne jest odroczenie skutku w postaci utraty ważności wadliwego przepisu i tym samym wydanego na jego podstawie rozporządzenia ze względu na potrzebę niezakłóconego poboru opłat, której to zasadności nie zakwestionował, oznacza, że w tym czasie możliwe było pobieranie tylko tych opłat, które zostały określone w rozporządzeniu. Prawidłowe działanie więc i znajdujące oparcie w obowiązujących przepisach stanowiło pobieranie opłat w wysokości ustalonej w rozporządzeniu, mimo iż następnie utraciło ono moc. Tymczasem co najmniej niektóre z opłat określonych w przedmiotowej sprawie w związku z korzystaniem z zasobów państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego w wystawionych przez Starostę Otwockiego fakturach nie były opłatami wynikającymi ze wskazanego rozporządzenia.

Dalej Sąd wskazał, iż rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 19 lutego 2004 r. w sprawie wysokości opłat za czynności geodezyjne i kartograficzne oraz udzielanie informacji, a także za wykonywanie wyrysów i wypisów z operatu ewidencyjnego nie określa opłat dodatkowych za sporządzanie kopii materiałów geodezyjnych i aktualizację mapy zasadniczej (załącznik nr 1). Co więcej w postanowieniach dodatkowych precyzuje, że:

- załącznik nr 1 pkt 9.12 - opłaty określone w tabelach I - VII załącznika nie obejmują kosztów sporządzenia kopii oraz aktualizacji treści mapy zasadniczej,

- załącznik nr 2 pkt 6 - opłaty określone w tabeli dotyczącej czynności związanych z uzgadnianiem usytuowania projektowanych sieci uzbrojenia terenu nie obejmują kosztów sporządzenia kopii,

- załącznik nr 3 pkt 12 - opłaty określone w tabelach I i II tego załącznika nie obejmują kosztów sporządzenia kopii,

- załącznik nr 4 pkt 8 - opłaty nie obejmują kosztów sporządzenia kopii.

W ocenie Sądu, organ odwoławczy tej kwestii nie dostrzegł, choć organ I instancji wywodził, że brak regulacji w tym zakresie w rozporządzeniu uprawnia organ administracji do samodzielnego określenia tego rodzaju opłat w odniesieniu do rzeczywiście ponoszonych kosztów wytwarzania kopii materiałów. Mimo to organ odwoławczy stwierdził, iż określenie opłat dodatkowych znajdowało uzasadnienie w obowiązujących przepisach prawa. Słusznie zarzuca więc strona skarżąca, iż przypisywanie sobie przez organ takiego uprawnienia nie jest zgodne z zasadami praworządności i legalizmu wynikającymi z art. 2 i 7 Konstytucji.

Zdaniem Sądu, jeżeli rozporządzenie wydane na podstawie wskazywanego art. 40 ust. 5 pkt 1 lit. b nie określało opłat za kopie i aktualizację map i wyłączało z ustalonych opłat ten zakres czynności oznacza to, że w obowiązujących przepisach brak było podstawy do pobierania opłat. Nie było także podstawy do ich określenia w zarządzeniu wydanym przez starostę, ale też do ich określenia w drodze czynności z zakresu administracji publicznej (w tym przypadku w postaci wystawienia faktur) stwierdzającej istnienie obowiązku. W przeciwnym przypadku naruszona zostałaby konstytucyjna zasada wynikająca z art. 217 Konstytucji przewidująca, że nakładanie podatków i innych danin publicznych następuje wyłącznie w drodze ustawy.

Dlatego też zdaniem Sądu, organ odwoławczy dokonał błędnej wykładni przepisów ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne obowiązujących w dacie wystawienia faktur. Określone i pobrane opłaty dotyczące kosztów sporządzenia kopii i ewentualnie aktualizacji treści mapy zasadniczej stanowią kwoty uiszczone nienależnie, gdyż ich pobranie nastąpiło w sposób nieuprawniony.

Sąd stwierdził również, że organ odwoławczy naruszył także przepisy postępowania, bowiem nie zgromadził materiału dowodowego wystarczającego do rozstrzygnięcia sprawy, nie poddał go wszechstronnej ocenie i nie ustalił w sposób dostateczny stanu faktycznego w sprawie. Nie ustalał i nie oceniał bowiem czy wszystkie pobrane kwoty z tytułu dodatkowych opłat geodezyjnych nie znajdowały podstawy we wskazanym rozporządzeniu. Jak wyjaśniono wcześniej organ I instancji wskazuje tylko na opłaty dotyczące kopii materiałów, zaś skarżący twierdzi, że opłaty te obejmowały szerszy zakres. Co więcej, w sytuacji gdyby organ ustalił, że pobrane kwoty wynikały z opłat określonych samodzielnie przez starostę, a więc bez podstawy prawnej, to wówczas konieczne było ustalenie czy ciężar obciążenia tymi opłatami nie został faktycznie poniesiony przez inne podmioty, aniżeli wnioskodawca występujący o zwrot nadpłaty, by możliwe było zastosowanie art. 72 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Na gruncie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa nie istnieje możliwość zwrotu nadpłaty, która prowadziłaby do wzbogacenia podmiotu, żądającego jej zwrotu. W sytuacji, gdy wykazane zostanie, że podmiot ten uniknął poniesienia ciężaru ekonomicznego opłaty, to jego wniosek o zwrot nadpłaty nie może być prawnie skuteczny. Kwestie ciężaru ekonomicznego opłaty pozostają w gestii oceny organu rozpoznającego wniosek o zwrot nadpłaty, a takich ustaleń organ odwoławczy nie dokonywał, oceniając błędnie, że istniała podstawa prawna do pobrania opłaty. W wyniku wskazanych naruszeń przepisów prawa procesowego tj. art. 7, 77 § 1 i 107 § 3 k.p.a. doszło do przedwczesnej oceny, że przepis art. 72 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa nie znajduje zastosowania.

Końcowo Sąd podał, że w ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ uwzględni powyższą ocenę prawną, zgromadzi materiał dowodowy wystarczający do rozstrzygnięcia sprawy, wyjaśniając za co zostały pobrane dodatkowe opłaty geodezyjne od skarżącej we wskazanym we wniosku okresie, czy wszystkie kwoty zostały określone i pobrane bez podstawy prawnej, jak też w przypadku ustalenia, że opłaty te zostały zapłacone nienależnie, wyjaśni czy ciężar ekonomiczny tych opłat w rzeczywistości poniosła skarżąca spółka.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosło W. S.A. w W., zarzucając: 1) naruszenie art. 72 § 1 pkt 1 w zw. z art. 3 pkt 3 lit. c) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm. - dalej jako "Ordynacja podatkowa") w zw. z art. 60 pkt 7 i 8 oraz art. 67 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 2077 - dalej jako "ustawa o finansach publicznych") w zw. z art. 40 ust. 3c ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 2101 - w brzmieniu obowiązującym od 7 czerwca 2010 r. do 11 lipca 2014 r. - dalej jako "Prawo geodezyjne i kartograficzne"), poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że w świetle ww. przepisów prawa nie istnieje możliwość dokonania zwrotu nadpłaty z tytułu nienależnie pobranych tzw. dodatkowych opłat geodezyjnych, która prowadziłaby do wzbogacenia podmiotu żądającego jej zwrotu, a w konsekwencji, że dla ustalenia zasadności wniosku o zwrot tej opłaty konieczne pozostaje zbadanie, czy wnioskodawca poniósł ekonomiczny ciężar jej poniesienia, podczas gdy obowiązek badania tego, kogo w ekonomicznym znaczeniu ostatecznie obciążył nienależnie uiszczony podatek istnieje wyłącznie w odniesieniu do nadpłaty w podatku konsumpcyjnym (np. w podatku akcyzowym), a skoro dodatkowe opłaty geodezyjne podatkiem takim nie są, to tym samym dla oceny wniosku o zwrot tych opłat konieczne pozostaje ustalenie jedynie tego, czy pobranie tych opłat znajdowało podstawę prawną i ewentualnie, w jakim zakresie.

W oparciu o powyższe zarzuty skarżący kasacyjnie wniósł o:

1) o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie;

2) rozpoznanie skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym;

3) zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący kasacyjnie podał, zasadniczo zgadza się z wydanym orzeczeniem i uznaje je za słuszne, niemniej jednak nie może zgodzić się z oceną prawną wyrażoną przez Sąd I instancji na ostatniej stronie uzasadnienia wyroku tj. z poglądem, że dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy pozostaje zbadanie tego, kogo obciążył ekonomiczny ciężar nienależnie pobranych tzw. dodatkowych opłat geodezyjnych, naliczonych przez Starostę Otwockiego na podstawie zarządzenia nr 27 z dnia 1 października 2003 r. Mając na uwadze, że p.p.s.a. nie przewiduje skargi kasacyjnej wyłącznie od uzasadnienia wyroku (w tym jego części) dlatego też zobowiązany jest do zaskarżenia ww. wyroku w całości, niemniej wnosząc niniejszą skargę kasacyjną dąży w istocie do tego, żeby skarga ta została oddalona przez Naczelny Sąd Administracyjny i żeby Sąd ten w uzasadnieniu swego wyroku zawarł odmienną ocenę prawną aniżeli ta, którą kwestionuje skarżący. Zdaniem skarżącego kasacyjnie wykładania Sądu I instancji jest błędna, albowiem przepis art. 72 § 1 pkt 1 w zw. z art. 3 pkt 3 lit. c Ordynacji podatkowej nie przewiduje nie przewiduje takiego warunku zwrotu nadpłaty, a w świetle uchwały całej Izby Gospodarczej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 czerwca 2011 r. sygn. I GPS 1/11 istnie uznano, że nie może żądać zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym podatnik, który ciężar tego podatku przerzucił na konsumentów, jednak podatek akcyzowy jest podatkiem konsumpcyjnym, co oznacza, że obciąża towar, a ta sytuacja dotycząca podatku akcyzowego nie przystaje do okoliczności niniejszej sprawy. Dodatkowe opłaty geodezyjne nie obciążają pracy geodezyjnej lub kartograficznej, lecz ich wykonawcę, a wykonawca nie ma prawnego obowiązku uwzględnienia ich w cenie.

Uzasadnienie prawne

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: stosownie do art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302), dalej powoływanej jako "p.p.s.a.", Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod uwagę jedynie nieważność postępowania. W niniejszej sprawie żadna z wymienionych w art. 183 § 2 p.p.s.a. przesłanek nieważności postępowania nie zachodzi. Wobec tego Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany był ograniczyć swoje rozważania do oceny wskazanych w skardze podstaw kasacyjnych.

W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym. Skuteczność jej zależy od dopełnienia wymogów przewidzianych przez ustawę, a Sąd II instancji nie może w tym zakresie domniemywać zakresu i kierunku kontroli skarżonego wyroku, jeżeli strona wyraźnie nie wskaże tych kryteriów formułując poprawnie zarzuty kasacyjne i ich uzasadnienie, a także wnioski co do uchylenia lub zmiany orzeczenia z oznaczeniem zakresu tego żądania. Ten obowiązek ciąży na stronie z mocy art. 176 § 1 p.p.s.a. zgodnie z którym skarga kasacyjna powinna zawierać:

1) oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części;

2) przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie;

3) wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.

Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie nie spełnia wymogów określonych w art. 176 p.p.s.a. Należy bowiem zauważyć, że skarga kasacyjna formalnie nawiązuje do wymogów wynikających z powołanego przepisu, jednak wymogi te sformułowane zostały w sposób wzajemnie sprzeczny, a właściwie wykluczający się. Mianowicie w skardze sformułowane zostały zarzuty dotyczące naruszenia wskazanych przepisów prawa materialnego poprzez błędną ich wykładnię. Równocześnie skarżący kasacyjnie podał, że przedmiotowy wyrok skarży w całości i wnosi o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi I instancji. Natomiast w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, skarżący kasacyjnie podał, że zasadniczo zgadza się z wydanym orzeczeniem i uznaje je za słuszne, nie mniej nie może się zgodzić z fragmentem uzasadnienia zawierającym oceną prawną wyrażoną przez sąd I instancji na ostatniej stronie uzasadnienia i dlatego wnosząc skargę kasacyjną skarżący dąży w istocie do tego, żeby skarga została oddalona przez Naczelny Sąd Administracyjny, a w uzasadnieniu wyroku zawarta odmienna ocena prawna. Na tle tak sformułowanej skargi kasacyjnej pojawia się fundamentalna wątpliwość, czy skarżący kasacyjnie wnosi o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania (tak we wnioskach na s.2), czy wnosi o oddalenie skargi kasacyjnej (tak w uzasadnieniu na s.3) i sformułowanie odmiennej oceny prawnej. Wątpliwość ta wynika wprost z przytoczonej wyżej treści skargi kasacyjnej, a ponieważ skarżący nie odwołuje się i nie powołuje treści odpowiednich przepisów p.p.s.a. tj. art. 185 § 1 w przypadku wniosku o uchylenie zaskarżonego wyroku, ani art. 184 w przypadku wniosku o oddalenie skargi kasacyjnej, to nie można również tą drogą wyjaśnić zaistniałych rozbieżności. Celem wyjaśnienia należy podkreślić, że w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z taką sytuacją w której skarga kasacyjna nie spełnia wymogów formalnych poprzez niezamieszczenie w niej wniosku o uchylenie lub zmianę orzeczenia wraz z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany, wówczas bowiem powinno nastąpić wezwanie do usunięcia braków skargi kasacyjnej. W niniejszej sprawie skarga kasacyjna spełnia wymogi formalne, lecz ich merytoryczna treść prowadzi do sprzecznych wniosków.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.