Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 1556755

Wyrok
Naczelnego Sądu Administracyjnego
z dnia 23 kwietnia 2013 r.
I GSK 809/11

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia NSA Henryk Wach.

Sędziowie NSA: Maria Myślińska, Zofia Borowicz (sprawozdawca).

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 19 kwietnia 2013 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "P. B." Spółki z o.o. w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. z dnia 9 lutego 2011 r. I SA/Sz 870/10 w sprawie ze skargi "P. B." Spółki z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia (...) sierpnia 2010 r. nr (...) w przedmiocie podatku akcyzowego

1.

uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w S.;

2.

zasądza od Dyrektora Izby Celnej w S. na rzecz "P. B." Spółki z o.o. w Szczecinie kwotę 2900 (dwa tysiące dziewięćset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie faktyczne

Objętym skargą kasacyjną wyrokiem z dnia 9 lutego 2011 r. I SA/Sz 870/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Sz. oddalił skargę P.B. Spółki z o.o. w Szczecinie na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Sz. z dnia (...) sierpnia 2010 r., nr (...) w przedmiocie określenia kwoty podatku akcyzowego.

Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia.

W dniu (...) sierpnia 2004 r. Agencja Celna dokonała w imieniu skarżącej Spółki zgłoszenia do procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu oleju napędowego do silników o zawartości siarki w masie od 0,05% do 0,2% przeznaczonego do celów żeglugi z wyłączeniem prywatnych rejsów o charakterze rekreacyjnym, dokonując obliczenia podatku akcyzowego w kwocie (...) zł oraz podatku od towarów i usług w kwocie (...) zł. Zgłoszenie celne zarejestrowano pod numerem (...). Zgodnie z oświadczeniem podatnika załączonym do zgłoszenia, do importu oleju w ilości 2.826.647 kg w próżni ma zastosowanie zwolnienie z podatku akcyzowego na podstawie § 8 ust. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2004 r. Nr 97, poz. 966 z późn. zm., rozporządzenie w sprawie zwolnień).

Naczelnik Urzędu Celnego w Sz. decyzją z dnia (...) grudnia 2009 r. określił skarżącej Spółce kwotę podatku akcyzowego z tytułu importu towaru w wysokości - (...) zł, stwierdzając, że do ilości 130.075,00 I oleju napędowego kwota podatku akcyzowego w wysokości (...) zł nie podlega zwolnieniu.

W wyniku przeprowadzonej kontroli w siedzibie Spółki w dniach od (...) sierpnia 2006 r. do (...) kwietnia 2007 r. w zakresie stosowania procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu towaru z zastosowaniem zwolnienia od akcyzy oleju napędowego przeznaczonego na cele żeglugowe w okresie od (...) maja 2004 r. do (...) grudnia 2004 r. ustalono, iż Spółka dokonała m.in. sprzedaży oleju napędowego nie wypełniając obowiązków określonych przepisami prawa, w związku z powyższym nie można zastosować wobec skarżącej Spółki zwolnienia od podatku akcyzowego.

Organ I instancji wskazał, iż:

- opisane w jego decyzji kwity bunkrowe o numerach: (...) z dnia (...) września 2004 r., (...) z dnia (...) września 2004 r., (...) z dnia (...) września 2004 r., (...) z dnia (...) września 2004 r., (...) z dnia (...) września 2004 r., (...) z dnia (...) września 2004 r. i (...) z dnia (...) września 2004 r., poświadczające tankowanie do wskazanych w nich jednostek pływających oleju napędowego w łącznej ilości 12.945,00 litrów w 15°C, nie spełniają wymogów formalnych oświadczenia z rozporządzenia wykonawczego w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego na skutek braku wskazania w nich numeru NIP nabywcy bądź danych dotyczących średniego zużycia (w przypadku ostatniego z ww. kwitów);

- tankowanie oleju do jednostki (...) w dniu (...) września 2004 r., wykazane na podstawie kwitów bunkrowych nr (...) z dnia (...) września 2004 r., jak i nr (...) z dnia (...) września 2004 r. w ilości 91.747 litrów w 15°C, nie odzwierciedla rzeczywistego zdarzenia, gdyż jednostka ta w tym czasie użytkowana była przez inny podmiot niż wykazany w tychże dokumentach, tj. Spółka z o.o. S. ze Sz., co wynika z zeznań k.w. B. (właściciela tej jednostki), wskazujących na to, że w okresie od (...) czerwca 2004 r. do (...) grudnia 2004 r. ww. jednostka pływająca nie była czarterowana dla tego podmiotu;

- zakwestionowano sprzedaż oleju napędowego z przeznaczeniem do zużycia na łodzi KOŁ-60 w ilości 25.383,00 litrów w 15°C, będącej różnicą pomiędzy ilością paliwa wykazaną w kwicie bunkrowym nr 341 z dnia 9 września 2004 r. (faktura VAT nr 6461/2001/2162 z dnia 9 września 2004 r.) a rzeczywistą pojemnością zbiorników zamontowanych na tej łodzi.

Skarżąca Spółka złożyła odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania. W wyniku uzupełnienia odwołania Spółka podniosła, iż z dniem 31 grudnia 2009 r. nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego.

Dyrektor Izby Celnej w Sz. decyzją z dnia (...) października 2010 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Dyrektora Izby Celnej w Sz., przedstawił analizę treści zapisów zawartych w poszczególnych spornych kwitach bunkrowych w zakresie dotyczącym będących w posiadaniu organu oświadczeń określonych podmiotów, wyprowadzając z tej analizy wnioski pozwalające na ustalenie, iż oświadczenia podmiotów posiadających jednostki pływające (...) i (...) spełniają wymogi formalne oświadczenia, o którym mowa w § 8 ust. 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, (Dz. U. z 2004 r. Nr 97, poz. 966), co w konsekwencji prowadzi do stwierdzenia, iż sprzedaż oleju do tych jednostek na podstawie kwitów bunkrowych: nr (...) z dnia (...) września 2004 r., nr (...) z dnia (...) września 2004 r., nr (...) z dnia (...) września 2004 r., nr (...) z dnia (...) września 2004 r. i nr (...) z dnia (...) września 2004 r., dokumentujących dostawę oleju napędowego w łącznej ilości 5.657 litrów, objęta jest - wbrew ustaleniom organu pierwszej instancji - zwolnieniem od podatku akcyzowego.

Dokonując analizy zapisów na kwicie bunkrowym nr (...) z dnia (...) września 2004 r., poświadczającym tankowanie oleju napędowego do jednostki (...) w ilości 2.105 litrów oraz na kwicie bunkrowym nr (...) z dnia (...) września 2004 r., poświadczającym dostawę paliwa dla celów żeglugi na jednostkę (...), Dyrektor Izby Celnej w Sz. stwierdził, iż dokumenty te nie spełniają wymogów formalnych oświadczenia, o którym mowa w § 8 ust. 10 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, poprzez brak wskazania danych identyfikacyjnych środka transportu, którym dostaw tych dokonano.

W zakresie dotyczącym oświadczenia zawartego na kwicie bunkrowym nr (...) z dnia (...) września 2004 r. organ odwoławczy uznał za stosowne też zauważyć, iż w piśmie przekazującym odwołanie Spółki organ pierwszej instancji wskazał wprawdzie, iż w dniu dostawy paliwa na jednostkę (...), sprzedawca mógł skorzystać z przedmiotowego zwolnienia z podatku akcyzowego, jeżeli dopełnił warunków określonych w § 8 ust. 7 lub § 8 ust. 10 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, a mając na uwadze wyjaśnienie kontrolowanego zawarte w piśmie z dnia (...) maja 2007 r., że wydanie paliw w porcie w G.Z. odbywało się ze stacji paliw, oświadczenie zawarte na tym kwicie uznać należy, według tego organu, za prawidłowe, to jednakże analiza treści tego oświadczenia, w zestawieniu z treścią zawartych we wskazanym piśmie wyjaśnień kontrolowanego podatnika dotyczących danych identyfikacyjnych środka transportu, którym dokonano dostawy na jednostkę (...), wskazuje na to, iż przyporządkowany w tym piśmie do magazynu G.Z. symbol (...) nie został wskazany na tymże kwicie bunkrowym. Zauważył przy tym, iż sam kontrolowany przyznał, że oznaczanie na kwitach bunkrowych magazynów wydających paliwo stosowane było dopiero od dnia 1 listopada 2004 r., a więc w okresie późniejszym niż data wystawienia spornego kwitu bunkrowego.

Organ odwoławczy przedstawił dalej analizę zgromadzonych w sprawie dowodów i wynikających z nich okoliczności związanych ze sprzedażą przez odwołującą się Spółkę oleju napędowego z przeznaczeniem do zużycia na łodzi (...) ((...)), dokonaną w dniach (...) i (...) września 2004 r. i udokumentowaną na podstawie kwitów bunkrowych:

- nr (...) z dnia (...) września 2004 r., którego dotyczy faktura VAT nr (...) z dnia (...) września 2004 r. oraz

- nr (...) z dnia (...) września 2004 r., którego dotyczy faktura VAT nr (...) z dnia (...) września 2004 r.).

Organ nie zgodził się z zarzutem strony dotyczącym przedawnienia zobowiązania podatkowego z dniem 31 grudnia 2009 r. Zdaniem organu, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ zawieszeniu stosownie do § 6 art. 70 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm., dalej: O.p.) w zw. z art. 303 k.p.k. i art. 113 k.k.s., wobec wszczęcia w dniu (...) grudnia 2009 r. postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe oraz przedstawienia zarzutów Prezesowi Zarządu Spółki pełniącego tę funkcję w okresie od (...) czerwca 2006 r. do (...) sierpnia 2006 r. Organ podniósł, że wszczęte w sprawie postępowanie o przestępstwo skarbowe nie zostało zakończone. Środek egzekucyjny zastosowany w wyniku doręczenia (...) zawiadomienia o zajęciu wierzytelności, pozostał bez wpływu na bieg terminu przewidzianego na dochodzenie należności.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Sz. oddalając skargę wskazał, że zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2009 r., ponieważ doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia w związku z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Przedawnienie nie nastąpiło wskutek wszczęcia w dniu (...) grudnia 2009 r. przez Naczelnika Urzędu Celnego w Sz. postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 54 § 1 w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. (przestępstwo ciągłe uchylanie się od opodatkowania poprzez nieujawnienie przedmiotu opodatkowania i związanego z tym narażenia na uszczuplenie należności publicznoprawnych - podatku akcyzowego w kwocie 492.509,00 zł i podatku od towarów i usług w kwocie 108.354,00 zł). Skoro postępowanie karnoskarbowe nie zostało prawomocnie zakończone, to nie zaczął biec termin przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Zatem z dniem wydania postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe nastąpiło zawieszenie biegu przedawnienia. Fakt, iż postępowanie wszczęto w przedostatnim dniu upływu pięcioletniego okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie może stanowić podstawy do podważenia legalności postanowienia o wszczęciu dochodzenia, bowiem wszczęcie to nastąpiło w okresie dopuszczonym przez prawo. Przepisy prawa nie nakładają na organ wszczynający dochodzenie obowiązku zawiadomienia podmiotu, którego zachowania dotyczy dochodzenie, o wszczęciu takiego postępowania.

Na istnienie bezpośredniego związku między niewykonaniem zobowiązania, którego dotyczy zaskarżona decyzja a podejrzeniem popełnienia określonego przestępstwa skarbowego, wskazuje jednoznacznie treść postanowienia z dnia (...) grudnia 2009 r., co stanowi wystarczającą przesłankę do przyjęcia, że bieg terminu przedawnienia uległ z mocy samego prawa zawieszeniu, zaś okoliczność zasadności podejrzenia popełnienia przestępstwa skarbowego poprzez niewykonanie zobowiązania pozostaje dla tego zawieszenia okolicznością obojętną, jako niepoddająca się kontroli w postępowaniu podatkowym, a w konsekwencji także w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Tak więc, za w zupełności nieuzasadniony uznać należało zawarty w skardze zarzut naruszenie przepisów prawa materialnego na skutek niezastosowania względnie wadliwego zastosowania wyżej wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej.

Na gruncie rozpatrywanej sprawy Sąd stwierdził, iż podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia organu odwoławczego stanowi ustalenie, iż w odniesieniu do części towaru w postaci oleju napędowego (130.075,00 litrów), jaki w ilości 3.364.411,00 litrów został na podstawie zgłoszenia celnego nr (...) z dnia (...) sierpnia 2004 r. zgłoszony przez skarżącą Spółkę do procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu i zadeklarowany w stosownym oświadczeniu jako korzystający ze zwolnienia od akcyzy ze względu na przeznaczenie dla celów żeglugi, zwolnienie to nie przysługuje ze względu na brak spełnienia warunków tego zwolnienia w odniesieniu do dostaw w uzasadnieniu decyzji tego organu szczegółowo określonych.

Sąd wskazał, że jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, dokonane przez organ odwoławczy ustalenia dotyczące braków w zakresie informacji i danych, jakie zawierać winny sporne kwity bunkrowe, oparte zostały na tym samym materiale dowodowym, jakim dysponował organ pierwszej instancji, wobec czego wyprowadzenie z tego materiału dowodowego, składającego się w istocie z tychże spornych dokumentów dostawy, wniosków o rodzaju brakujących w tych dokumentach informacji i danych, jakkolwiek odmiennych od wniosków wyprowadzonych przez organ pierwszej instancji, nie sposób uznać za naruszenie obowiązku ponownego rozpatrzenia sprawy przez organ odwoławczy i zakazu orzekania na niekorzyść wnoszącego odwołanie podatnika, a zatem sformułowane w tym zakresie zarzuty skargi uznać należy za chybione.

Chybionymi, niepozwalającymi na zakwestionowanie dokonanych ustaleń organu odwoławczego, są także argumenty, iż spełnienie warunków zwolnienia od akcyzy w odniesieniu do dostaw na jednostki pływające (...) i (...) wynika z faktu, że pierwsza z tych dostaw nastąpiła poprzez tankowanie oleju napędowego do zbiorników jednostki bezpośrednio z magazynu portowego, zaś druga z nich dokonana została za pośrednictwem środka przewozowego, którego dane wynikają z dowodu ważenia dostarczanego towaru. Podkreślenia tu wymaga, że kwit bunkrowy, jako jeden z możliwych dokumentów dostawy oleju napędowego do zbiorników jednostek pływających, o których stanowi przepis § 8 ust. 10 rozporządzenia Ministra Finansów z 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, jest dokumentem zastępującym - w myśl § 8 ust. 9 - oświadczenie, o którym mowa w § 8 ust. 3 pkt 1, ust. 4 pkt 6 i ust. 6 pkt 3 tego rozporządzenia i jego istnienie spełnia warunek zwolnienia od akcyzy wyłącznie wówczas, gdy taki dokument dostawy zawiera co najmniej wszystkie dane w przepisie § 8 ust. 10 określone, a więc także "dane identyfikacyjne środka transportu, którym dokonano dostawy". Wynika pośrednio z tego ostatniego przepisu, że posłużenie się - dla udokumentowania spełnienia warunków zwolnienia - kwitem bunkrowym, jako szczególnego rodzaju dokumentem dostawy oleju napędowego wykorzystywanego w celu żeglugi, ma miejsce wyłącznie wówczas, gdy dostawa dokonywana jest do zbiorników jednostki pływającej nie bezpośrednio z magazynu portowego, lecz za pośrednictwem środka transportu, natomiast dostawa, przy której nie dochodzi do transportu dostarczanego wyrobu akcyzowego z miejsca magazynowania do miejsca odbioru, którym niekoniecznie muszą być zbiorniki określonej jednostki pływającej, wymaga - dla udokumentowania spełnienia warunków zwolnienia - złożenia oświadczenia zawierającego informacje, o których mowa w § 8 ust. 7 i 8 rozporządzenia. Tak więc, jak wynika to z treści kwitów bunkrowych nr (...) i nr (...), brak wskazania w tychże dokumentach dostawy danych identyfikacyjnych środka transportu, którym dostawy tej dokonano, oznacza, iż dostawa w ten sposób udokumentowana nie spełnia warunków koniecznych dla przyjęcia, że wyrób akcyzowy będący przedmiotem tej dostawy objęty jest zwolnieniem od akcyzy z tytułu jego importu dokonanego z przeznaczeniem tego wyrobu do celów żeglugi.

Następnie Sąd przypomniał, iż z uzasadnienia decyzji organu odwoławczego wynika, że oceniając zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, głównie w postaci dokumentów dostawy (kwitów bunkrowych), organ ten zauważył, iż udokumentowana kwitami bunkrowymi nr (...) i nr (...) dostawa oleju napędowego do jednostki (...) dokonana została na rzecz Spółki (...), czego dowodzą wystawione tej Spółce faktury, gdy tymczasem na wskazanych kwitach bunkrowych w imieniu podmiotu posiadającego jednostkę pływającą podpis złożył K.B., nieposiadający upoważnienia do działania w imieniu Spółki (...) i legitymujący się pieczęcią Spółki (...), niebędącej w owym czasie, tj. we wrześniu 2004 r., posiadaczem tejże jednostki pływającej. Jest oczywistym, iż dokonując oceny zgromadzonego materiału dowodowego w sposób odmienny, aniżeli uczynił organ pierwszej instancji, a więc uznając, że sporne dostawy nie zostały udokumentowane kwitami bunkrowymi odpowiadającymi warunkom określonym w § 8 ust. 10 cyt. rozporządzenia, za zbędne - jako drugorzędne i dla rozstrzygnięcia sprawy nieistotne - uznał organ odwoławczy wyjaśnienie spornej kwestii pojemności zbiorników paliwowych na jednostce (...), a zatem zarzuty skargi dotyczące pominięcia tej kwestii w zaskarżonej decyzji uznać należało za całkowicie chybione, skoro taka, a nie inna pojemność tych zbiorników pozostawała bez wpływu na ustalenia organu odwoławczego dotyczące braku spełnienia przez podatnika warunków do uznania spornych dostaw na jednostkę (...) za objętych zwolnieniem od akcyzy. Chybionymi są także w tym zakresie - z przyczyn wyjaśnionych już wcześniej - zarzuty skargi dotyczące naruszenia zaskarżoną decyzją przepisów art. 127 Ordynacji podatkowej, tj. wyrażonej w tym przepisie zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego oraz art. 234 tejże Ordynacji, tj. zakazu orzekania przez organ odwoławczy na niekorzyść odwołującego się podatnika.

Zauważył, iż kwestionując podstawy do stosowania zwolnienia od akcyzy z przyczyn przez siebie wskazanych w odniesieniu do całości dostaw oleju do jednostki (...), jaka wynika z kwitów bunkrowych nr (...) i nr (...) (63.323 Iitrów), w sytuacji gdy w tym zakresie organ pierwszej instancji zakwestionował te podstawy wyłącznie w odniesieniu do ilości stanowiącej nadwyżkę nad pojemnością zbiorników tej jednostki, tj. do ilości 25.383,00 litrów, organ odwoławczy wyłączeniem ze zwolnienia z powodów przez siebie wskazanych objął jedynie część tychże dostaw w ilości 31.040,00 litrów, a więc taką część, która - przy uwzględnieniu faktu uznania przez siebie podstaw do zwolnienia części dostaw wcześniej przez organ pierwszej instancji zakwestionowanych (5.657 litrów) - nie wykraczała poza ogólną wielkość dostaw zakwestionowanych przez organ pierwszej instancji (130.075,00 litrów), pozwalając w ten sposób organowi odwoławczemu na rozstrzygnięcie odpowiadające wyrażonemu w art. 234 Ordynacji podatkowej zakazowi wydania decyzji na niekorzyść odwołującej się strony.

Sąd I instancji odnosząc się do zarzutów skargi zauważył, iż zagadnieniu prawidłowego udokumentowania sprzedaży (dostawy) oleju napędowego do jednostki (...) na podstawie kwitów bunkrowych nr (...) i nr (...) organ odwoławczy poświęcił znaczącą cześć uzasadnienia swej decyzji (str. 21-24), w którym odniósł się do zawartych w odwołaniu twierdzeń podatnika, iż jednostka ta była - wbrew ustaleniom organu pierwszej instancji - użytkowana przez Spółkę (...) oraz że K.B. działał jako przedstawiciel tego podmiotu gospodarczego. Odnosząc się do tych twierdzeń organ odwoławczy przywołał na wstępie wynikającą z § 8 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego regulację, według której uprawnionym nabywcą jest podmiot dokonujący zakupu olejów napędowych, olejów opałowych lub olejów smarowych oznaczonych symbolem PKWiU 23.20.18-02.50 oraz objętych kodem CN 2710 19 81, wykorzystywanych do celów żeglugi, który posiada jednostkę lub jednostki pływające i który złoży oświadczenie, że nabywane wyroby zostaną zużyte na własne potrzeby do celów objętych zwolnieniem. Przypomniał też, iż z materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy wynika, że tankowanie oleju napędowego do jednostki (...) w dniach (...) i (...) września 2004 r. zostało udokumentowane kwitami bunkrowym nr (...) i nr (...) i odzwierciedla sprzedaż tego paliwa w ilości 91.747 litrów. Analiza danych ujętych na tych kwitach bunkrowych wskazuje na to, według organu odwoławczego, że w miejscu przeznaczonym na odcisk pieczęci firmowej armatora (odbiorcy towaru) widnieje odcisk pieczęci o treści: "(...)", natomiast w miejscu przeznaczonym na podpis kapitana jednostki figuruje podpis K.B. Tymczasem ze zgromadzonych w sprawie dokumentów w postaci decyzji Okręgowego Inspektoratu Rybołówstwa Morskiego w S. oraz odpisu z Rejestru Okrętowego Stałego łodzi " (...)" wynika, że armatorem (właścicielem) tej łodzi jest K.B., który w trakcie swego przesłuchania zeznał, iż w okresie od (...) czerwca do (...) grudnia 2004 r. jednostka ta nie była czarterowana Spółce z o.o. " (...)" ze Sz. i że w tym okresie samemu eksploatował on tę jednostkę, zaś paliwo na cele rybołówstwa nabywał od P. i firmy S., co potwierdza treść kwitu bunkrowego nr (...) z dnia (...) października 2004 r., dotyczącego tankowania oleju napędowego do jednostki (...), w którym to kwicie na miejscu przeznaczonym na odcisk pieczęci firmowej odbiorcy została przystawiona pieczęć o treści: "(...)".

Wskazując na powyższe fakty, organ odwoławczy podkreślił także dalej w uzasadnieniu swej decyzji, iż w dokumentach zgromadzonych w aktach sprawy nie stwierdzono istnienia dokumentu w postaci oświadczenia posiadacza jednostki pływającej spełniającego wymogi przewidziane w § 8 ust. 7 cyt. rozporządzenia, tj. oświadczenia Spółki (...) dotyczącego jednostki (...) ((...)), wobec czego twierdzenia podatnika, iż posiada on pełne oświadczenie o średnim zużyciu oraz oświadczenie VAT posiadacza jednostki nie zostało poparte jakimikolwiek dowodami przedstawionymi organowi pierwszej instancji. Zauważył też, iż za zasadnością ustalenia, że Spółka (...) z siedzibą przy ul. (...) w dacie dokonywania spornych dostaw nie była podmiotem posiadającym jednostkę pływającą (...), przemawia też przeprowadzona na wniosek odwołującej się strony analiza dokumentów w postaci zawartych umów czarteru lub kontraktów.

Odnosząc się do twierdzeń podatnika, iż na zakwestionowanych kwitach bunkrowych (nr (...) i (...)) K.B. złożył podpis jako przedstawiciel Spółki (...), organ odwoławczy wskazał na stosowne, dotyczące tejże Spółki, wpisy do Rejestru Przedsiębiorców, z których wynika informacja o osobach uprawnionych do jej reprezentowania, wśród których brak jest K.B., a nadto zauważył, iż materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy nie zawiera stosownego upoważnienia ze strony Spółki (...) do odbioru paliwa i podpisywania kwitów bunkrowych przez K.B.

W kontekście przedstawionej przez organ odwoławczy argumentacji w zakresie dotyczącym spornych dostaw oleju napędowego do jednostki pływającej (...), za chybione uznać należy zarzuty skargi w tym zakresie, sprowadzają się one w istocie do nieuprawnionego twierdzenia o braku ze strony organu odwoławczego przeprowadzenia oceny dowodów, które ocenie takiej zostały w istocie poddane, zaś to, że wyprowadzone z tej oceny wnioski organu odwoławczego odbiegają od wniosków strony skarżącej, nie oznacza samo przez się, iż ocena ta i dokonane na jej podstawie ustalenia faktyczne uchybiają zasadom postępowania podatkowego. Zauważyć tu też należy, w nawiązaniu do argumentów skargi, że dla ustalenia, czy określona dostawa oleju napędowego dokonana została w sposób spełniający warunki zwolnienia od akcyzy, bez znaczenia pozostaje sama okoliczność dokonania przez określony podmiot zapłaty za dostarczony towar, tak więc dokonanie zapłaty przez Spółkę (...) za olej dostarczony do jednostki (...) na podstawie kwitów bunkrowych nr (...) i nr (...) nie czyni z niej uprawnionego nabywcy w rozumieniu § 8 ust. 3 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, a więc podmiotu posiadającego tę jednostkę, jak wskazuje to skarżąca Spółka.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła Spółka P.B., wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych. Wniósł również o rozważenie przedstawienia Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego co do zgodności art. 70 § 6 pkt 1 O.p. z art. 2 i 7 Konstytucji RP. Skargę kasacyjną oparto na obu podstawach kasacyjnych przewidzianych w art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r. poz. 270, dalej: p.p.s.a.), zarzucając:

1)

naruszenie przepisów prawa materialnego, a to (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.):

a)

art. 70 § 1 i 6 pkt 1 w zw. z art. 121 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez uznanie, iż w sprawie nie miało miejsca przedawnienie zobowiązania podatkowego ze względu na zawieszenie biegu terminu przedawnienia wskutek wydania przez Naczelnika Urzędu Celnego w Sz. w dniu (...) grudnia 2009 r. postanowienia o wszczęciu postępowania karnego skarbowego w sprawie o czyn z art. 54 § 1 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s., pomimo iż działanie to w sposób rażący godziło w zasadę zaufania do organów państwa.

b)

art. 121 O.p. poprzez jego niezastosowanie i uznanie działań organów podatkowych za skuteczne i nienaruszające prawa,

c)

art. 178 ust. 1 Konstytucji poprzez jego nieuwzględnienie niezgodności przepisu § 6 pkt 1 O.p. z art. 2 Konstytucji, w zakresie w jakim ww. przepis Ordynacji podatkowej dopuszcza działania organów administracji publicznej stanowiące nadużycie przyznanych im uprawnień do wszczynania postępowania karnego skarbowego w celu zawieszania biegu terminu przedawnienia,

d)

art. 7 oraz art. 184 zd. pierwsze Konstytucji poprzez zaakceptowanie i uznanie za zgodne z prawem pozorowanych działań organów podatkowych, polegających na wszczęciu postępowania karnego skarbowego przeciwko byłemu członkowi Zarządu skarżącej Spółki tylko i wyłącznie w celu uchronienia się przed skutkami przedawnienia zobowiązania podatkowego, a które to czynności nie mieszczą się w kategorii działania "w granicach prawa",

e)

art. 193 Konstytucji poprzez zaniechanie Sądu Administracyjnego wystąpienia z pytaniem prawnym do Trybunału Konstytucyjnego o zbadanie zgodności przepisu art. 70 § 6 pkt 1 O.p. z Konstytucją,

f)

§ 8 ust. 3 w związku z ust. 1 i ust. 9-11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, poprzez uznanie za organem II instancji, iż oświadczenia złożone na kwitach bunkrowych:

- na kwicie nr 544 z dnia 16 września 2004 r., dokumentującym dostawę paliwa na jednostkę (...) oraz na kwicie nr (...) z dnia (...) września 2004 r., dokumentującym dostawę na jednostkę (...), nie spełnia wymogów uprawniających do zwolnienia od podatku akcyzowego ze względu na brak wskazania środków transportu,

- na kwitach nr (...) z dnia (...) września 2004 r. i nr (...) z dnia (...) września 2004 r. dokumentujących dostawę oleju napędowego na jednostkę (...), nie spełnia warunków przewidzianych do zwolnienia od akcyzy, gdyż jednostka użytkowana była przez inny podmiot niż wskazany na kwitach,

- na kwitach nr (...) z dnia (...) września 2004 r. i nr (...) z dnia (...) września 2004 r. dokumentujących dostawę oleju napędowego na jednostkę (...), nie spełnia warunków przewidzianych do zwolnienia od akcyzy, gdyż jednostka użytkowana była przez inny podmiot niż wskazany na kwitach,

g)

§ 8 ust. 7 i 8 rozporządzenia z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień poprzez uznanie, iż kwit bunkrowy nie stanowi dowodu dostawy paliwa żeglugowego na jednostkę pływającą, a dowodem tym może być wyłącznie oświadczenie wskazane § 8 ust. 7 i 8.

2)

mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie następujących przepisów postępowania:

a)

art. 151 w związku z art. 145 § 1 lit. a i c p.p.s.a. poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji, pomimo wydania jej z rażącym naruszeniem art. 121 O.p. w związku z art. 70 § 1 i 6 pkt 1 O.p. i oddalenie skargi,

b)

art. 134 p.p.s.a. poprzez rozstrzyganie sprawy wyłącznie w granicach zarzutów skargi i nie uchylenie decyzji pomimo stwierdzonego przez Sąd naruszenia art. 121 O.p.

c)

art. 3 § 1 i 2 pkt 1 p.p.s.a. poprzez bezkrytyczne oparcie orzeczenia na twierdzeniach organu podatkowego, zawartych w zaskarżonej decyzji, bez dokonania kontroli działalności organów podatkowych, poprzez nieuwzględnienie naruszenia art. 121 O.p.,

d)

art. 106 § 3 w zw. z art. 135 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez zaniechanie przez Sąd rozważenia całokształtu materiału dowodowego, w tym dowodów złożonych przez skarżącą w postaci m.in. dowodu ważenia nr (...) z dnia (...) września 2004 r., wyciągów bankowych z dnia (...) września 2004 r. i z dnia (...) września 2004 r. i jednocześnie niewystarczające w tym zakresie uzasadnienie dla takiego działania, pomimo że ww. dokumenty mają nader istotne znaczenie dla sprawy i mogłyby mieć poważny wpływ na wynik sprawy,

e)

art. 135 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez zaniechanie przez Sąd rozważenia całokształtu materiału dowodowego, co doprowadziło do bezkrytycznego przyjęcia stanowiska organu II instancji i dokonanych przezeń ustaleń względem faktycznego posiadacza łodzi (...), pomimo iż zgromadzony materiał dowodowy ustaleniom tym przeczy,

f)

art. 135 art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. w zw. z art. 216 w zw. z art. 237 O.p. poprzez nieuzasadnione nieprzyznanie przez Sąd słuszności zaskarżeniu postanowień Dyrektora Izby Celnej w Sz. z dnia (...) sierpnia 2010 r. odmawiających: przeprowadzenia rozprawy, dopuszczenia dowodu z wyjaśnień K.B. na okoliczność stanu prawnego jednostki (...) w datach dostaw ((...) i (...) września 2004 r.) oraz dopuszczenia dowodu z opinii biegłego w przedmiocie faktycznej pojemności jednostki (...), ze względu na stwierdzony przez Sąd wystarczający w tym zakresie materiał dowodowy i w rezultacie oddalenie skargi.

W piśmie procesowym z dnia (...) marca 2013 r. skarżąca Spółka podtrzymała wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku, wnioskując też o uchylenie wydanych w sprawie decyzji przez organy obu instancji wskazując, że Dyrektor Izby Celnej w Sz. w piśmie z dnia (...) marca 2013 r. poinformował o wygaśnięciu zobowiązania w podatku akcyzowym oraz w podatku od towarów i usług na skutek przedawnienia.

Pełnomocnik Dyrektora Izby Celnej w Sz. na rozprawie w dniu (...) kwietnia 2013 r. złożył pismo procesowe, w którym wnioskował o rozważenie przez NSA zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 w zw. z art. 192 p.p.s.a., gdyż Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 16 października 2012 r. w sprawie I FSK 2011/11, na podstawie art. 187 § 1 p.p.s.a. przedstawił do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów NSA zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości dotyczące kwestii "Czy do przerwania biegu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej zawiadomienie o zastosowaniu środka egzekucyjnego musi nastąpić przed upływem terminu przedawnienia?".

Uzasadnienie prawne

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie w związku ze sformułowanym w niej zrzutem naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji także niewłaściwe zastosowanie. W skardze kasacyjnej zarzucono też nieuwzględnienie niezgodności przepisu art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej z art. 2 Konstytucji RP.

Odnosząc się do tego zarzutu zauważyć należy, że zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jednakże w myśl art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony m.in. z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Przepis ten został poddany kontroli Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r. P. 30/11 stwierdził, że: "art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2002 r. Nr 169, poz. 1387 oraz Dz. U. z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej".

W uzasadnieniu orzeczenia Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że niezgodność art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej z wyrażoną w art. 2 Konstytucji zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa polega na tym, że skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia następuje z mocy prawa, tj. z chwilą wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia w sprawie (in rem). W związku z tym podatnik nie ma wiedzy o podjęciu czynności, która w tak istotny sposób wpływa na zakres jego praw. Powoływana zaś wyżej konstytucyjna zasada ochrony zaufania obywatela do państwa wymaga, aby obywatel - podatnik nie był zaskakiwany działaniami organów administracji państwowej niosącymi dla niego niekorzystne skutki podatkowe, jak i nie tkwił w stanie niepewności przez bliżej nieokreślony czas. W tym zakresie winna istnieć transparentność działań organów podatkowych. Jednocześnie wyjaśnili, że naruszenie konstytucyjnej zasady ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa nie polega na tym, że podatnik nie jest informowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe. Co więcej, organy skarbowe w trakcie pięcioletniego okresu przedawnienia mają prawo wszcząć i prowadzić postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, co skutkować będzie, zgodnie z zakwestionowanym przepisem, zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jednakże z chwilą upływu pięcioletniego terminu przedawnienia podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego. Zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie.

Orzeczenie Trybunału, co jasno wynika z jego uzasadnienia i samej sentencji, rozstrzyga w przedmiocie stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 stycznia 2003 r. do dnia 1 września 2005 r. Podkreślić jednak trzeba, na co także zwrócił uwagę Trybunał Konstytucyjny, że treść wskazanej normy w zakresie objętym istotą zapytania nie uległa zmianie wraz z kolejną nowelizacją tego przepisu, tj. z dniem 30 czerwca 2005 r., która weszła w życie z dniem 1 września 2005 r. (ustawa o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, Dz. U. z 2005 r. Nr 143, poz. 1199). Zmiana brzmienia omawianej normy dokonana na mocy wskazanej ustawy stanowiła w istocie doprecyzowanie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez dodanie po części wstępnej tej jednostki redakcyjnej, mówiącej o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, po przecinku, o tym, że bieg terminu przedawnienia ulega zawieszeniu, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Nie może zatem budzić wątpliwości, że stwierdzona przez Trybunał Konstytucyjny cecha niekonstytucyjności odnosi się także do art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym po 1 września 2005 r.

W tych okolicznościach tezy orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego w sprawie P. 30/11 należy odnieść także do stanu prawnego obowiązującego po 1 września 2005 r., co oznacza, że opisane w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej czynności zawieszające bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego winny być oceniane z uwzględnieniem art. 2 Konstytucji i tego czy podatnik miał wiedzę o ich wdrożeniu, a w istocie o tym, że zobowiązanie podatkowe, którym jest obciążany nie uległo przedawnieniu.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy zauważyć należy, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego zapadł już po wydaniu orzeczenia przez Sąd pierwszej instancji. Okoliczność że WSA w chwili wydawania zaskarżonego wyroku nie był związany orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r. nie stanowi jednak przesłanki zamykającej Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu drogi do wydania rozstrzygnięcia, które przywróci stan zgodny z Konstytucją.

Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 lutego 2013 r. (I FSK 624/12, podobnie NSA w wyroku z dnia 9 sierpnia 2012 r. I FSK 1255/11 http://orzeczenia.nsa.gov.pl) przepis art. 190 ust. 1 Konstytucji stanowi, że orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne. Określenie "moc powszechnie obowiązująca" przybliża walor wyroków Trybunału do źródeł prawa powszechnie obowiązującego w rozumieniu art. 87 ust. 1 Konstytucji, w zakresie dotyczącym kręgu adresatów, którzy powinni zapadłe judykaty respektować i dokonywać ich wdrożenia (implementacji). Nie ma żadnej wątpliwości, że orzeczenia Trybunału wiążą sądy administracyjne i mają dla ich orzecznictwa nierzadko charakter prawotwórczy.

Natomiast art. 190 ust. 4 Konstytucji stanowi, że "orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności z Konstytucją, umową międzynarodową lub z ustawą aktu normatywnego, na podstawie którego zostało wydane prawomocne orzeczenie sądowe, ostateczna decyzja administracyjna lub rozstrzygnięcie w innych sprawach, stanowi podstawę do wznowienia postępowania, uchylenia decyzji lub innego rozstrzygnięcia na zasadach i w trybie określonych w przepisach właściwych dla danego postępowania". Przepis ten wprost odnosi się do możliwości wzruszania w trybach nadzwyczajnych prawomocnych orzeczeń sądowych, ostatecznych decyzji administracyjnych lub rozstrzygnięć w innych sprawach. Określenie zasad i trybu wzruszania aktów o wskazanym wyżej charakterze ustawa zasadnicza pozostawia ustawom. W zakresie postępowania administracyjnego i sądowoadministracyjnego odpowiednie postanowienia zawierają art. 145 § 1 i 2 k.p.a., art. 240 § 1 pkt 8 i art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 273 § 1 i 2 p.p.s.a.

Wprawdzie art. 190 ust. 4 Konstytucji odnosi się wprost do postępowań już zakończonych, to jednak w doktrynie podnosi się, że "Regulacja ta nie może być traktowana jako przejaw wyjątku od zasady, ponieważ jej celem jest wyraźne potwierdzenie przez ustawodawcę, że nawet prawomocne rozstrzygnięcia sądowe powinny podlegać weryfikacji w wyniku uznania przepisu za niezgodny z Konstytucją, a fortiori - sąd powinien uwzględniać istniejący stan niekonstytucyjności w postępowaniach niezakończonych prawomocnym rozstrzygnięciem (...)" (M. Safjan: Skutki prawne orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego, Państwo i Prawo 2003/3 str. 15-16).

Zatem Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrując skargę kasacyjną od wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego, mając na względzie art. 190 ust. 1 i 4 Konstytucji RP, powinien uwzględnić stan niekonstytucyjności istniejący również wówczas, gdy orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności z Konstytucją RP aktu normatywnego, na podstawie którego zostało wydane zaskarżone orzeczenie, zapadło już po wydaniu wyroku przez Sąd pierwszej instancji.

W rozpoznawanej sprawie w uzasadnieniu podstaw kasacyjnych strona skarżąca odwoływała się do niezgodności z Konstytucją art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, wnioskując rozważenie przez Naczelny Sąd Administracyjny przedstawienia Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego w tej kwestii.

Z przyjętego w sprawie stanu faktycznego wynika, że skarżąca Spółka dokonała importu oleju napędowego, korzystając ze zwolnienia od akcyzy w dniu (...) sierpnia 2004 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Sz. decyzją z dnia (...) grudnia 2009 r. określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu importu dokonanego (...) sierpnia 2004 r. Dyrektor Izby Celnej w Sz. decyzją z dnia (...) sierpnia 2010 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. WSA w Sz. odnosząc się do zarzutu przedawnienia uznał, że organy prawidłowo przyjęły, iż skoro Naczelnik Urzędu Celnego jako organ ścigania wszczął z urzędu przeciwko Prezesowi Zarządu skarżącej Spółki w dniu (...) grudnia 2009 r. postępowanie karne skarbowe, to okoliczność ta spowodowała zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania. Sąd I instancji nie odniósł się do kwestii czy Spółka została zawiadomiona o tym zdarzeniu, bądź tez czy uzyskała informację o wszczęciu śledztwa w sprawie karnoskarbowej. Akta sprawy administracyjnej nie dają podstaw do przyjęcia tego rodzaju ustaleń. Także treść pisma Dyrektora Izby Celnej w Sz. z dnia (...) kwietnia 2013 r. wskazuje, iż okoliczność ta z akt sprawy nie wynika.

W związku z powyższym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Sz., ponownie rozpoznając sprawę, będzie zobowiązany do zbadania w kontekście wskazanego wyżej orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, czy w rozpoznawanej sprawie skutecznie został zawieszony w 2009 r. bieg terminu przedawnienia zobowiązań w podatku akcyzowym z tytułu importu w miesiącu sierpniu 2004 r. i tym samym czy nie było przeszkód prawnych do wydania w tej sprawie decyzji w 2010 r.

Naczelny Sąd Administracyjny nie uwzględnił wniosku Dyrektora Izby Celnej w Sz. o zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. w związku z pytaniem prawnym zawartym w postanowieniu NSA z dnia 16 października 2012 r. I FSK 2011/11, gdyż kwestia objęta tym pytaniem nie była bezpośrednio związana z zarzutami skargi kasacyjnej. Jednocześnie akta sprawy nie dawały podstaw do jednoznacznego stwierdzenia czy występują w sprawie inne przesłanki zawieszenia lub przerwania biegu terminu przedawnienia. Te kwestie pozostają w zakresie rozważań Sądu I instancji.

Uwzględnienie zarzutu naruszenia art. 70 § 6 pkt 10 Ordynacji podatkowej czyni przedwczesnym rozpatrywanie pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej.

Z przyczyn wyżej wskazanych Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania uzasadnia art. 203 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 207 § 2 p.p.s.a.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.