Orzeczenia sądów
Opublikowano: POP 2011/5/466-468

Wyrok
Naczelnego Sądu Administracyjnego
z dnia 5 lipca 2011 r.
I FSK 1101/10

UZASADNIENIE

Uzasadnienie faktyczne

5.2. Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest, czy sprzedawane przez stronę skarżącą towary, takie jak: becik-rożek niemowlęcy zwykły lub z wkładem z włókna kokosowego i becik-śpiworek niemowlęcy, stanowią "odzież i dodatki odzieżowe dla niemowląt", a w konsekwencji, czy strona ta prawidłowo do sprzedaży tych towarów stosowała stawkę podatku 7%.

5.3. Istotne zatem dla rozstrzygnięcia tej sprawy jest zasadniczo ustalenie faktyczne, tzn. czy sporne towary mieściły się w zakresie przedmiotowym pojęcia "odzież i dodatki odzieżowe dla niemowląt", czy też pozostawały poza zakresem przedmiotowym tego pojęcia.

5.4. Strona składająca skargę kasacyjną, nie zgadzając się ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji, akceptującym pogląd organów podatkowych, że sporne towary nie mogą być uznane za "odzież i dodatki odzieżowe dla niemowląt", kładzie nacisk, że "główną funkcją tych towarów jest okrycie ciała niemowlęcia przed wpływami atmosferycznymi (...) tym samym przedmiotowe towary należy zaklasyfikować do grupy produktów "odzież i dodatki odzieżowe dla niemowląt. Dostrzega wprawdzie, że tę samą rolę pełnią wyroby pościelowe, lecz - jej zdaniem - nie zmienia to faktu, ze "głównym przeznaczeniem tych towarów jest okrycie ciała niemowląt przed wpływami atmosferycznymi".

Z tego też twierdzenia strona wywodzi podnoszone w skardze kasacyjnej naruszenie art. 180 § 1, art. 187 § 1, 3, art. 191, art. 194 § 1-3, art. 198 § 1 O.p. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4, art. 151 w zw. z art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 135 P.p.s.a. i art. 1 § 1 i 2 P.u.s.a. oraz art. 3 § 1 i 2 pkt 1) P.p.s.a.

5.5. Takie jednak twierdzenie strony składającej skargę kasacyjną, polemizujące jedynie ze stanowiskiem zajętym w tym zakresie przez Sąd pierwszej instancji, w żadnym przypadku nie uzasadnia w sposób skuteczny naruszenia powyższych przepisów.

Strona nie uwzględnia bowiem, że w świetle art. 2 pkt 6 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.), przez towary, w rozumieniu tej ustawy, należało rozumieć "rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty".

Mimo tego zatem, że załącznik nr 3 do ustawy, w poz. 45 nie odwołuje się do konkretnego grupowania PKWiU, stanowiąc, że pozycja ta obejmuje "odzież i dodatki odzieżowe dla niemowląt" bez względu na symbol PKWiU, to nie oznacza, że - kierując się wykładnią pojęcia użytego w tym przepisie - należy abstrahować od określenia, jak należy klasyfikować wg PKWiU sporne towary sprzedawane przez stronę skarżącą. Podnieść przy tym należy, że sama strona skarżąca w wystawianych fakturach dokumentujących sprzedaż tych towarów odwoływała się do klasyfikacji statystycznej, wskazując, że są to towary z grupowania 18.24.21 PKWiU z 1997 r. - "odzież i dodatki odzieżowe dla niemowląt z tkanin".

5.6. Nie bez znaczenia zatem jest zanegowanie tej klasyfikacji statystycznej (grupowania), do której odwoływała się strona stosując stawkę 7% podatku, przez wyspecjalizowane w tym zakresie organy statystyczne, które autorytatywnie stwierdziły, że "becik", "rożek", "śpiworek", jeżeli wykonane są z tkaniny lub dzianiny, wewnątrz wypełnione wkładem poliestrowym, watą, innym wypełnieniem lub wkładem z kokosa, mieszczą się w grupowaniu PKWiU z 2008 r. 13.92.24.0 "Kołdry, pierzyny, poduszki, jaśki, śpiwory, pufy itp. wyroby wypełnione dowolnym materiałem lub wyposażone w sprężyny", co odpowiada grupowaniu PKWiU z 1997 r. 17.40.24-99.00 "Artykuły pościelowe (z wyjątkiem materacy i śpiworów oraz kocy i pledów), pozostałe" (opinia GUS z 21 kwietnia 2009 r. oraz WUS w Łodzi z 27 kwietnia 2009 r.).

Oparcie się przez organ odwoławczy na tych dowodach, nie może stanowić o naruszeniu art. 191 O.p., zwłaszcza gdy się uwzględni ww. treść art. 2 pkt 6 u.p.t.u., wskazującą na dość istotną rolę klasyfikacji statystycznych na gruncie podatku od towarów i usług, a w tym zakresie - opinii wyspecjalizowanych w tym przedmiocie jednostek statystycznych.

5.7. Nie są także trafne zarzuty naruszenia przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122 O.p. w z w. z art. 2 oraz art. 32 ust. 1-2 Konstytucji RP oraz samych tychże przepisów Konstytucji, uchybienia których strona upatruje w wydaniu we wcześniejszym okresie odmiennej interpretacji, w stosunku do innego podatnika, przez inny organ podatkowy, co miałoby naruszać zasadę równości opodatkowania.

5.8. W tym zakresie na pełną akceptację zasługuje stanowisko Sądu pierwszej instancji, który trafnie stwierdził, że wykładnia tego samego przepisu przez inny organ podatkowy, niewłaściwy podatnikowi, nawet jeśli została opublikowana na stronach internetowych Ministerstwa Finansów, nie nabiera mocy wiążącej dla innych podatników, czy innych organów podatkowych. Oczywiście tego rodzaju rozbieżność orzecznictwa podatkowego należy oceniać negatywnie w aspekcie art. 121 O.p., lecz właściwie Sąd pierwszej instancji skonstatował, że tego rodzaju okoliczność pozostaje bez znaczenia dla prawidłowości rozstrzygnięcia rozpoznawanej sprawy.

Wynikającej z art. 121 O.p. zasady zaufania nie można bowiem rozumieć jako bezwzględnego obowiązku wydawania decyzji sprzecznych z obowiązującym prawem i powielających popełnione wcześniej błędy (por. wyrok NSA z dnia 12 maja 2006 r., sygn. akt II FSK 723/05, Lex nr 274881). Zasada demokratycznego państwa prawnego oraz wynikająca z niej zasada równości, jak i zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, nie oznaczają bowiem, że organ podatkowy nie może w podobnym stanie faktycznym wydać innego rozstrzygnięcia niż to, które uprzednio zostało wydane przez inny organ wobec innego podatnika. Nie można bowiem żądać od organów podatkowych, by orzekając w sprawach podatkowych kierowały się orzecznictwem innych organów, z pominięciem obowiązujących je przepisów prawa. Praktyka taka byłaby sprzeczna z zasadą praworządności (art. 120 O.p.), która zobowiązuje organy administracji do czuwania nad tym, by prowadzone przez nie postępowania, jak i wydane rozstrzygnięcia, były zgodne z obowiązującym porządkiem prawnym.

5.9. W sytuacji zatem gdy stan faktyczny niniejszej sprawy nie został podważony sformułowanymi w skardze kasacyjnej zarzutami naruszenia przepisów postępowania, za niezasadny należy uznać podniesiony w tej skardze zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 41 ust. 1 i 2 u.p.t.u. w zw. z poz. 45 załącznika nr 3 do u.p.t.u. w zw. z art. 29 ust. 1 u.p.t.u.

Niepodważone bowiem w sprawie ustalenie, że będące przedmiotem sprzedaży przez podatnika towary w postaci: becik-rożek niemowlęcy zwykły, bądź z wkładem z włókna kokosowego, becik-śpiworek niemowlęcy, nie mogą być zaliczone do grupy towarów uznanych za "odzież i dodatki odzieżowe dla niemowląt", ich dostawa w spornym okresie czasu (od stycznia do czerwca 2006 r., w październiku i grudniu 2007 r.) nie mogła korzystać z opodatkowania stawką 7% na podstawie art. 41 ust. 2 u.p.t.u. w zw. z poz. 45 załącznika nr 3 do u.p.t.u. W oparciu o tę bowiem podstawę prawną, z opodatkowania tą preferencyjną stawką, mogły korzystać jedynie dostawy towarów, które bezspornie mieściły się w zakresie przedmiotowym towarów zaliczanych do "odzieży i dodatków odzieżowych dla niemowląt". Uwzględnić przy tym należy, że wykładnia i stosowanie przepisów stanowiących preferencyjne zasady opodatkowania powinno być ścisłe, a nierozszerząjące rozumienie oraz stosowanie tego rodzaju norm podatkowych.