Bącal Marcin i in., Zasady prawa unijnego w VAT

Z chwilą akcesji do Unii Europejskiej Polska przyjęła cały dorobek prawny Wspólnoty Europejskiej, który stał się równorzędnym porządkiem prawnym obowiązującym w naszym kraju. Porządek ten obejmuje nie tylko prawo wspólnotowe (obecnie – unijne), ale także ukształtowane dotychczas zasady jego wykładni, zwyczaje oraz orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (obecnie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej). Polska uznała nadrzędność prawa wspólnotowego nad prawem krajowym.

Zasady ogólne prawa unijnego stanowią charakterystyczny dorobek i jednocześnie dzieło Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (obecnie TS UE). Nie są one spisane. Powstały bowiem jako prawo sędziowskie. I mają – na co wskazują Autorzy w niniejszym opracowaniu – szczególne znaczenie w zakresie stosowanej wykładni przepisów dotyczącej podatku od towarów i usług.

Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE wśród wielu funkcji pełni także funkcję ochronną. Chroni podatnika zarówno przed brakiem pewności i stabilności opodatkowania, jak i – co w warunkach wspólnego rynku europejskiego ma znaczenie – przed brakiem neutralności opodatkowania. Trybunał jest wyposażony w wyłączną kompetencję do decydowania o ważności prawa europejskiego i o jego wykładni, dlatego treść orzecznictwa wpływa również na kolejne modyfikacje unijnych rozwiązań.

Zaznacza się to, w szczególny sposób, w odniesieniu do zasad opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W zasadach, które zostały ukształtowane przez prawo sędziowskie, wyraźnie widoczne jest myślenie o charakterze proeuropejskim; Trybunał Sprawiedliwości UE, w sprawach ad casum, formułuje oceny, w których wyjaśnia, jak rozumie cele prawa europejskiego. Przez ich pryzmat dokonuje rozstrzygnięć zawisłych przed nim spraw. Niekiedy treść celów prawa, tworzonego przez europejskiego prawodawcę, Trybunał zastępuje własnymi – i w tym sensie pełni funkcję quasi-ustawodawczą; precedens bowiem wyznacza pozycję orzecznictwa i prowadzi do sytuacji, w której zasady zawarte w orzeczeniach stają się faktycznie źródłem prawa.

Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE ma znaczenie dla jednolitego stosowania prawa unijnego, a zatem wzmaga jego skuteczność. Zasady prawa unijnego, gdy są pod względem treści jasne i precyzyjne, mogą wywierać skutek bezpośredni i tym samym mogą być powoływane przed sądem krajowym. Charakterystyczne jest również to, że orzecznictwo Trybunału wskazuje, iż przy rozstrzyganiu spraw podatkowych należy pamiętać o tym, że prawo unijne zorientowane jest nie tyle na sam przepis, ile w szczególności na zasady. Istotne znaczenie mają tu standardy wykładni prawa, aczkolwiek Trybunał nie wypracował jednej wspólnej koncepcji dotyczącej wykładni prawa. Jest tak dlatego, że w składach orzekających Trybunału znajdują się sędziowie, którzy zostali ukształtowani przez różne systemy prawa, różną filozofię i kulturę prawa i odmienne w tym zakresie narodowe tradycje.

Wśród cech charakterystycznych wykładni stosowanej przez Trybunał zwraca uwagę to, że sędziowie Trybunału widzą prawo oraz towarzyszące im zjawiska i procesy ekonomiczne (gospodarcze) w szczególnej wzajemnej relacji. Dlatego też proces wykładni odnoszony jest do kategorii ekonomicznych, gospodarczych i finansowych. Sędziowie Trybunału analizując konstrukcję prawną podatku dokonują tego przez pryzmat celu i ekonomicznego sensu podatku. Gdy kwestia prawna opodatkowania rozstrzygana jest przez analizę ekonomicznych, gospodarczych i finansowych aspektów podatku, to prowadzi do tego, że w procesie wykładni dokonuje się poniekąd naturalne związanie wykładni językowej z wykładnią celowościową.

Interpretacja nie zatrzymuje się na poziomie wykładni językowej. Oznacza to, że nawet wówczas, gdy ustalone jest znaczenie normy, poszukuje się potwierdzenia wyniku wykładni językowej przez użycie pozajęzykowych metod wykładni. Świadczy to o tym, że nie tylko tekst przepisu jest tu decydujący. Bierze się przede wszystkim pod uwagę cel regulacji prawnej. Trybunał wychodzi poza brzmienie przepisów i opiera niejednokrotnie swoje orzeczenia na ogólnych zasadach, które sam sformułował, a także na ogólnych regułach wywodzonych z danego aktu prawa unijnego.

Na całokształt tych uwarunkowań, w aspekcie kompleksowym, wskazują Autorzy, którzy przygotowali publikację – Zasady prawa unijnego w VAT.

Prof. dr hab. Andrzej Gomułowicz

„Wspólny system VAT, który jest zasadniczo dosyć prosty, może w praktyce stwarzać skomplikowane sytuacje, o czym dobrze wiedzą osoby zmuszone się nim zajmować”.

Paolo Mengozzini, RG

Praktyka i doświadczenie zawodowe Autorów pokazują, że pomimo ośmioletniego obowiązywania w Polsce podatku od towarów i usług w kształcie wynikającym z prawa unijnego, jest on ciągle postrzegany jako podatek skomplikowany, wręcz niezrozumiały. Świadczyć o tym może ilość sporów w zakresie tego podatku pomiędzy podatnikami a organami podatkowymi (często mających swój finał przed sądem), ilość wydawanych przez Ministra Finansów interpretacji, a także ilość uchwał wydawanych przez NSA.

Stąd też oddajemy do Państwa rąk publikację, która ma na celu ułatwić zrozumienie podatku od wartości dodanej (a w konsekwencji podatku od towarów i usług) i uczynić łatwiejszym interpretowanie i stosowanie przepisów go regulujących.

Nie jest to możliwe bez znajomości podstawowych zasad i założeń, jakie przyświecały prawodawcy unijnemu przy tworzeniu wspomnianego podatku. I pomimo że w wielu fachowych publikacjach zasady (założenia) wspólnego systemu VAT były wielokrotnie przedstawiane, to – zdaniem Autorów – w tej kwestii pozostało jeszcze wiele do omówienia. Dlatego też Autorzy postanowili tę trudną materię przybliżyć, nie ograniczając się jedynie do przedstawienia zasad tego podatku, ale także wskazania w jakich sytuacjach znajdują one zastosowanie. Nieuniknionym okazało się także zwrócenie uwagi na przypadki, w których miało miejsce naruszenie rzeczonych zasad VAT. W niniejszej publikacji Autorzy starali się odwołać zarówno do europejskiej, jak i polskiej praktyki orzeczniczej w zakresie postrzegania i realizowania tych zasad, wskazując na szereg rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, jak i polskich sądów administracyjnych.

Wskazać też należy, że dla właściwego rozumienia VAT, jak też interpretowania i stosowania przepisów regulujących tę materię, istotna jest nie tylko znajomość zasad VAT, stanowiących podwaliny całego wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Konieczna jest także znajomość i właściwe rozumienie ogólnych zasad prawa unijnego. O tym, że wspomniane zasady mają kluczowe znaczenie przy interpretowaniu przepisów VAT, świadczyć może stanowisko NSA wyrażone w uchwale w sprawie możliwości zastosowania stawki VAT – 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. Jedną z zasad, które zadecydowały o wydaniu korzystnej dla podatników uchwały, była zasada proporcjonalności (współmierności) prawa unijnego. Autorzy uznali tym samym, że przedstawienie także ogólnych zasad prawa unijnego jest niezbędne, aby niniejszej publikacji nadać wymiar kompletny w rzeczonym przedmiocie.

Wartym wskazania jest to, że publikacja została stworzona w taki sposób, aby spełnić wszelkie oczekiwania Czytelników. W tym celu podzielono ją na części odpowiadające poszczególnym zasadom, w ramach których w sposób kompletny starano się zaprezentować związane z nią zagadnienia. Jako że zasady VAT i zasady ogólne prawa unijnego wzajemnie się przeplatają, nieuniknioną stała się konieczność wielokrotnego powoływania pewnych kluczowych orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, które w swej treści odnosiły się do tych zasad, jak też wyjaśnienie określonych kwestii, lecz w nieco odmiennym kontekście.

Mamy nadzieję, że niniejsza publikacja pomoże Państwu w codziennej pracy, stanowiąc swoistego rodzaju elementarz VAT.

Autorzy