Janczukowicz Krzysztof, Nieważna umowa o pracę ze wspólnikiem spółki kapitałowej a koszty uzyskania przychodu

Zdarza się, że ze względu na niespełnienie formalności wynikających z prawa handlowego (zob. zwłaszcza art. 210 k.s.h.) albo prawa cywilnego umowa o pracę zawarta między spółką a jej wspólnikiem jest nieważna w świetle powyższych działów prawa. Może więc zdarzyć się, że spółka poniosła typowe wydatki związane z wykonaniem takiej umowy (wynagrodzenie, składki na ZUS), a następnie stwierdzono jej nieważność. Czy wobec cywilnoprawnej nieważności umowy wydatki z nią związane mogą stanowić koszty uzyskania przychodów po stronie spółki?

Odpowiedź nie jest oczywista, gdyż nikt nie kwestionuje autonomii prawa podatkowego wobec prawa cywilnego, a co za tym idzie – brak skutków cywilnoprawnych nie musi pociągać za sobą braku skutków podatkowych. Rozpatrywana kwestia powinna być rozstrzygnięta na gruncie art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - dalej u.p.d.o.p., zgodnie z którym nie mogą stanowić kosztu podatkowego wydatki związane z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz wspólników niebędących pracownikami. Na uwadze należy mieć też regułę ogólną wynikającą z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. w myśl której kosztem podatkowym może być wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodu.

Potrzebne jest jeszcze jedno ważne rozróżnienie. Wiąże się ono ze specyfiką spółek jednoosobowych. W odniesieniu do nich przyjmuje się bowiem najczęściej, że w ogóle niemożliwe jest nawiązanie stosunku pracy między taką spółką a jej jedynym wspólnikiem, przy czym nie chodzi tu o formalności związane z zawieraniem umowy, ale o brak koniecznego dla uznania, że zachodzi stosunek pracy, stosunku podporządkowania, o którym trudno mówić w relacji między spółką a jej jedynym właścicielem. Umowy takie są więc kwestionowane przez ZUS. Dlatego dla rozpatrywanej kwestii podatkowej podzielono poglądy wypowiadane na gruncie spółek wieloosobowych (poglądy nr 1 i 2) i spółek jednoosobowych (poglądy nr 3 i 4), przy czym korzystne dla podatników poglądy 1 i 3 są jednobrzmiące, tak jak i niekorzystne poglądy 2 i 4.