Zwalnianie doradców podatkowych z tajemnicy zawodowej.

Akty korporacyjne

Podat.2019.9.17

Akt nieoceniany

Wersja od: 17 września 2019 r.

STANOWISKO

KRAJOWEJ RADY DORADCÓW PODATKOWYCH

z dnia 17 września 2019 r.

dotyczące zwalniania doradców podatkowych z tajemnicy zawodowej

Z dniem 1 stycznia 2019 r. weszły w życie przepisy rozdziału 11a Ordynacji podatkowej w brzmieniu nadanym przez art. 3 pkt 22 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193; dalej: ustawa nowelizująca). Przepisy te przewidują możliwość zwolnienia doradcy podatkowego będącego promotorem (lub wspomagającym) z obowiązku zachowania tajemnicy zawodowej (art. 86b § 4 Ordynacji podatkowej) oraz określają sytuacje, w których przekazanie informacji nie stanowi naruszenia obowiązku zachowania prawnie chronionej tajemnicy zawodowej (art. 86b § 7 Ordynacji podatkowej).

Krajowa Rada już na etapie postępowania legislacyjnego krytycznie odnosiła się do propozycji uchwalenia tych unormowań podnosząc, że ich wprowadzenie i obowiązywanie jest nie do pogodzenia z zasadami funkcjonowania zawodu zaufania publicznego, jakim jest profesja doradcy podatkowego.

Należy zwrócić uwagę na zawarte w art. 180 k.p.k. zasady zwalniania z tajemnicy służbowej i zawodowej. W pierwszym przypadku (art. 180 § 1 k.p.k.) uprawnienie to przyznano sądowi lub prokuratorowi działającym dla dobra wymiaru sprawiedliwości, w drugim - wyłącznie sądowi i tylko wtedy, gdy jest to niezbędne dla dobra wymiaru sprawiedliwości, a okoliczność nie może być ustalona na podstawie innego dowodu (art. 180 § 2 k.p.k.).

Do niedawna nie było wątpliwości, że pierwszy z przywołanych przepisów nie ma zastosowania do zwalniania z tajemnicy zawodowej osób wykonujących zawody zaufania publicznego, o których mowa w art. 180 § 2 k.p.k. W ostatnim czasie pojawiły się w praktyce wymiaru sprawiedliwości przypadki próby zwolnienia doradcy podatkowego przez prokuratora z obowiązku zachowania tajemnicy zawodowej w trybie art. 180 § 1 k.p.k.

Krajowa Rada uznaje, że oba ww. zjawiska należy postrzegać jako zagrożenie dla fundamentalnych gwarancji bezpiecznego oraz zgodnego z interesem obywateli wykonywania zawodu doradcy podatkowego i wskazuje, że:

1. Przepisy regulujące funkcjonowanie poszczególnych zawodów zaufania publicznego traktują tajemnicę zawodową jako obowiązek ciążący na przedstawicielach tych zawodów, nie zaś jako ich prawo. Obowiązek zachowania tajemnicy przez przedstawicieli tych zawodów, jest także elementem ich etyki zawodowej, a jego naruszenie stanowi podstawę odpowiedzialności dyscyplinarnej oraz karnej.

2. Tajemnica zawodowa funkcjonuje w interesie klienta, realizując konstytucyjne prawo do rzetelnego procesu oraz prawo do prywatności, które chronione są nie tylko na gruncie Konstytucji RP, ale także na podstawie norm prawa europejskiego i międzynarodowego.

3. Zarówno w procedurze administracyjnej, jak i procedurze cywilnej przewidziano ochronę tajemnicy zawodowej (por. art. 83 k.p.a. i art. 261 k.p.c.) i brak możliwości zwolnienia z niej. Jedynie procedura karna wprowadza wyjątek w tym zakresie. Z całą stanowczością należy jednak podkreślić, że do zwolnienia z tajemnicy zawodowej doradcy podatkowego ma zastosowanie art. 180 § 2 k.p.k. co oznacza, że organem uprawnionym do zwolnienia z tajemnicy zawodowej jest wyłącznie sąd.

4. Wyjątkowość zwolnienia przedstawiciela zawodu zaufania publicznego z tajemnicy zawodowej potwierdza stanowisko zawarte w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 grudnia 2011 r. (sygn. akt K 33/08, OTK ZU 10A/2011, poz. 116), w którym podkreślono, że brak określenia przesłanek zwolnienia z obowiązku przestrzegania tajemnicy oraz brak procedury umożliwiającej weryfikację rozstrzygnięć o zwolnieniu z tego obowiązku stanowi zagrożenie dla istotnego interesu publicznego. Zatem okoliczności i przyczyny zwolnienia z tajemnicy nie mogą stanowić zagrożenia dla istotnego interesu publicznego. W przypadku zwolnienia z tajemnicy doradcy podatkowego tym istotnym interesem publicznym jest bezpieczne i zgodne z interesem obywateli wykonywanie zawodu zaufania publicznego.

5. Regulacja zawarta w art. 37 ust. 2 u.d.p. wprowadza generalny zakaz przesłuchiwania doradcy podatkowego jako świadka co do faktów i informacji objętych tajemnicą zawodową. Przewiduje jedynie możliwość wprowadzenia w odrębnych ustawach trybu zwolnienia z obowiązku zachowania tej tajemnicy. Treść art. 37 ust. 2 jednoznacznie zatem wskazuje, że przepis ten nie może stanowić podstawy do zwolnienia doradcy podatkowego z obowiązku zachowania tajemnicy zawodowej.

6. Trybunał Konstytucyjny podnosił również, że skorzystanie z proceduralnej normy kompetencyjnej stwarzającej możliwość uchylenia (zniesienia) w pewnym obszarze (tj. wyłącznie w sferze określonych relacji procesowych) obowiązku zachowania informacji i danych w tajemnicy, ma zawsze charakter wyjątkowy, a wszelkie decyzje w tym zakresie winny być podejmowane z rozwagą, oparte na ścisłej i niepodlegającej wykładni rozszerzającej interpretacji, stosowane wyłącznie wówczas, gdy istnieją skonkretyzowane i dające się intersubiektywnie zweryfikować podstawy do oceny, że interes wymiaru sprawiedliwości uzyskuje ad casu jednoznaczny prymat nad ochroną tajemnicy zawodowej (zob. wyrok TK z dnia 22 października 2004 r., SK 64/03, OTK-A 2004, nr 10, poz. 107 oraz wyrok TK z dnia 2 lipca 2007 r., sygn. akt K 41/05, OTK ZU 7A/2007, poz. 72). Jednak względy celowości, ani "wygody" organów władzy publicznej nie mogą per se uzasadnić naruszenia autonomii informacyjnej jednostki (zob. wyrok TK z dnia 20 listopada 2002 r., K 41/02, OTK-A 2002, Nr 6, poz. 83).

W ocenie KRDP ustawodawca wprowadzając w rozdziale 11a Ordynacji podatkowej niczym nieograniczony obowiązek ujawniania tajemnicy zawodowej przez doradców podatkowych jako promotorów (lub wspomagających), a także nie ustanawiając w tym zakresie przesłanek i trybu zwolnienia z tajemnicy zawodowej uchybił omówionym wyżej dyrektywom ochrony tajemnicy zawodowej. Poziom wadliwości legislacyjnej ww. przepisów skutkuje zatem - w ocenie KRDP - brakiem możliwości zastosowania ich jako podstawy zwolnienia doradcy podatkowego z tajemnicy zawodowej przez klienta.

Krajowa Rada przypomina, że praktyki organów Państwa, których skutkiem jest zagrożenie lub naruszenie tajemnicy zawodowej, godzą w zaufanie obywateli do państwa, prowadzą do utraty poczucia bezpieczeństwa, podważając wiarygodność oraz legitymację wymiaru sprawiedliwości. Takie postępowanie godzi w podstawowe zasady państwa prawa, prowadząc jednocześnie do erozji tych zasad.

Wziąwszy pod uwagę wskazane wyżej argumenty Krajowa Rada stoi na stanowisku, że wszelkie działania skutkujące naruszeniem obowiązku zachowania przez doradcę podatkowego tajemnicy zawodowej, czy to na podstawie przepisów rozdziału 11a Ordynacji podatkowej, czy też przez zastosowanie art. 180 § 1 k.p.k. stanowią niekonstytucyjną ingerencję w istotę konstytucyjnego prawa do ochrony tajemnicy komunikowania się z osobami wykonującymi zawód zaufania publicznego w demokratycznym państwie prawnym. Dlatego też podejmie stosowne kroki mające na celu wyeliminowanie tych przepisów z systemu prawa.

______________________________

¹ Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r. poz. 800, ze zm.).

² Ustawa z dnia 6 czerwca 1997 r. - Kodeks postępowania karnego (Dz.U.2018 r. poz. 1987, ze zm.).

³ "Osoby obowiązane do zachowania w tajemnicy informacji niejawnych o klauzuli tajności »zastrzeżone« lub »poufne« lub tajemnicy związanej z wykonywaniem zawodu lub funkcji mogą odmówić zeznań co do okoliczności, na które rozciąga się ten obowiązek, chyba że sąd lub prokurator dla dobra wymiaru sprawiedliwości zwolni te osoby od obowiązku zachowania tajemnicy, jeżeli ustawy szczególne nie stanowią inaczej. Na postanowienie w tym przedmiocie przysługuje zażalenie".

⁴ "Osoby obowiązane do zachowania tajemnicy notarialnej, adwokackiej, radcy prawnego, doradcy podatkowego, lekarskiej, dziennikarskiej lub statystycznej oraz tajemnicy Prokuratorii Generalnej, mogą być przesłuchiwane co do faktów objętych tą tajemnicą tylko wtedy, gdy jest to niezbędne dla dobra wymiaru sprawiedliwości, a okoliczność nie może być ustalona na podstawie innego dowodu. W postępowaniu przygotowawczym w przedmiocie przesłuchania lub zezwolenia na przesłuchanie decyduje sąd, na posiedzeniu bez udziału stron, w terminie nie dłuższym niż 7 dni od daty doręczenia wniosku prokuratora. Na postanowienie sądu przysługuje zażalenie".

⁵ art. 266 § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. - Kodeks Karny (Dz.U. z 2018 r. poz. 1600, ze zm.).

⁶ Postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 15 listopada 2012 r., sygn. akt SDI 32/12. Sam oskarżony rozstrzyga, czy dać pierwszeństwo dyskrecji i przemilczeć fakty objęte tajemnicą, czy też ujawnić je, czyniąc pożytek z konstytucyjnego prawa do składania wyjaśnień. Oskarżony będący depozytariuszem sekretu ma możliwość swobodnego ujawniania poufnych dokumentów w zakresie niezbędnym dla obrony w procesie, choćby zawierały one wiadomości chronione bezwarunkowymi zakazami dowodowymi (zob. M. Rusinek, Tajemnica zawodowa i jej ochrona w polskim procesie karnym, Warszawa 2007, s. 229-230).

⁷ Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U.2018 r. poz. 2096, ze zm.).

⁸ Ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz.U. 2018 r. poz. 1360, ze zm.).

⁹ Ustawa z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 2018 r. poz. 377, ze zm.).

¹⁰ Niemniej z woli ustawodawcy od 1 stycznia 2019 r. obowiązek zachowania w tajemnicy faktów i informacji, z którymi doradca podatkowy zapoznał się w związku z wykonywaniem zawodu nie dotyczy jednak informacji:

1/ udostępnianych na podstawie przepisów o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu,

2/ przekazywanych na podstawie przepisów rozdziału 11a działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa w zakresie określonym tymi przepisami" (art. 37 ust. 4 u.d.p.).