0111-KDIB1-2.4010.264.2023.3.AK - Skutki transakcji wymiany udziałów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

31 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 30 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy transakcja wymiany udziałów:

Uzupełnili go Państwo pismem z 18 lipca 2023 r. (wpływ tego samego dnia) oraz z 25 lipca 2023 r. (wpływ tego samego dnia). Treść wniosku jest następująca.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: - (...)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: - (...)

Opis zdarzenia przyszłego

Wspólnik

Wspólnik jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (zwanego dalej "PIT") w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm. dalej: "ustawa o PIT").

Spółka Nabywająca

Wspólnik jest jedynym akcjonariuszem w Spółce Nabywającej tj. (...) S.A. w organizacji. Spółka Nabywająca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (zwanego dalej: "CIT") i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm. zwana dalej "ustawą o CIT").

Wspólnik objął (...) akcji Spółki Nabywającej o wartości nominalnej (...) zł każda akcja oraz o łącznej wartości nominalnej w wysokości (...) zł, odpowiadających 100% kapitału zakładowego Spółki Nabywającej, akcje zostały objęte w zamian za zobowiązanie do wniesienia do Spółki Nabywającej wkładu pieniężnego w wysokości (...) zł. Spółka Nabywająca została utworzona na potrzeby budowania struktury holdingowej w grupie kapitałowej zdefiniowanej poniżej (dalej: "Grupa"). Opis Grupy i planów rozwojowych został przedstawiony w dalszej części wniosku.

Spółka Nabywana 1

Wspólnik będzie również większościowym udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która powstanie z przekształcenia, dokonanego zgodnie z odpowiednimi przepisami Kodeksu spółek handlowych, spółki komandytowej pod firmą "... sp.k." w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka Nabywana 1"). Nazwa Spółki Nabywanej 1 po przekształceniu ulegnie zmianie na (...) sp. z o.o. W wyniku przekształcenia wspólnicy spółki przekształcanej (w tym Wspólnik będący jej komplementariuszem) obejmą udziały w Spółce Nabywanej 1 o wartości proporcjonalnej do uprzednich wkładów w spółce komandytowej. Po przekształceniu, Wspólnikowi będzie przysługiwało około 95% udziałów Spółki Nabywanej 1, uprawniających do bezwzględnej większości głosów na Zgromadzeniu Wspólników Spółki Nabywanej 1.

Spółka Nabywana 1 jest obecnie podatnikiem podatku CIT i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT (pozostanie nim również po zmianie formy prawnej na sp. z o.o.).

Spółka Nabywana 1 (oraz poprzedzające ją spółki osobowe) prowadzą przedsiębiorstwo rodzinne od roku 1995, początkowo w formie spółki cywilnej. Jednym z założycieli spółki cywilnej był Wspólnik. Obecnie Spółka Nabywana 1 jest główną spółką operacyjną w ramach Grupy.

Spółka Nabywana 1 jest (...). Spółka Nabywana 1 specjalizuje się w (...).

Spółka Nabywana 1 realizuje także (...).

Spółka Nabywana 2

Wspólnik posiada także udziały w spółce (...) sp. z o.o. która także jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT (zwana dalej jako: "Spółka Nabywana 2"). Wspólnik jest właścicielem (...) udziałów Spółki Nabywanej 2 o wartości nominalnej (...) zł każdy oraz łącznej wartości nominalnej w wysokości (...) zł, odpowiadających 90% kapitału zakładowego Spółki Nabywanej 2. Przedmiotowe udziały uprawniają Wspólnika do (...) głosów na Zgromadzeniu Wspólników Spółki, a zatem Wspólnik posiada bezwzględną większość głosów na Zgromadzeniu Wspólników Spółki Nabywanej 2.

Spółka Nabywana 2 została założona w 2016 r. w celu (...).

Plan rozwoju oraz zmiany struktury Grupy

W skład Grupy wchodzą w szczególności Spółka Nabywająca, Spółka Nabywana 1, Spółka Nabywana 2 oraz inne spółki, w których większość udziałów lub praw głosu posiada bezpośrednio lub pośrednio Wspólnik lub Spółka Nabywana 1. Spółki należące do Grupy są kontrolowane bezpośrednio lub pośrednio przez Wspólnika.

Grupa planuje dalszy rozwój i rozszerzenie prowadzonej działalności gospodarczej poprzez zwiększenie obecności na rynku polskim, a także ekspansję na rynki zagraniczne działalności (...).

W związku ze wskazanymi planami strategicznymi Grupa, która dotychczas funkcjonowała jako przedsiębiorstwo rodzinne, planuje pozyskanie finansowania zewnętrznego na realizację celów rozwojowych prowadzonej działalności gospodarczej w ramach poszczególnych segmentów biznesowych. W tym celu rozważane są opcje pozyskania kapitału na realizację zakładanych planów strategicznych w postaci:

Realizacja zakładanych planów rozwoju wymaga zmiany obecnej struktury kapitałowej Grupy w sposób, który umożliwi w przyszłości pozyskanie kapitału zewnętrznego. W szczególności przyszła struktura Grupy powinna być transparentna dla potencjalnych właścicieli, tzn. musi opierać się na spółkach kapitałowych (obecnie spółką główną jest spółka komandytowa) i mieć wydzielone segmenty biznesowe.

W tym celu Wspólnik zawiązał Spółkę Nabywającą, która docelowo ma zadanie pełnić rolę spółki centralnej (holdingowej) wobec innych podmiotów z Grupy, nadzorującej segmenty biznesowe. Spółka Nabywająca ma mieć rolę podmiotu centralnego, bezpośrednio lub pośrednio dominującego w Grupie, w którym zlokalizowane będą funkcje wsparcia (m.in. administracji i IT, marketingu, finansów, HR i Kadr) dla pozostałych spółek z Grupy. Spółka Nabywająca jako akcyjna, będzie w przyszłości potencjalnie przedmiotem oferty publicznej w celu pozyskania kapitału zewnętrznego dla inwestycji Grupy.

Wyżej opisane działania zmierzające do zmiany dotychczasowego modelu biznesowego oraz struktury kapitałowej Grupy pozwolą na osiągnięcie zakładanych celów biznesowych:

- uporządkowanie struktury kapitałowej (właścicielskiej) Grupy (rozproszonej pomiędzy Wspólnika oraz Spółkę Nabywaną 1) poprzez skupienie udziałów w głównych spółkach przez jeden podmiot dominujący,

- utworzenie segmentów biznesowych Grupy pod jednym podmiotem dominującym - Spółką Nabywającą,

- uzyskanie prostej oraz przejrzystej struktury biznesowej oraz kapitałowej, opartej na spółkach kapitałowych, która umożliwi wprowadzenie inwestora zewnętrznego do każdego segmentu biznesowego,

- przygotowanie organizacji (Grupy) na dalszy rozwój, w tym pozyskanie inwestorów zewnętrznych,

- uzyskanie efektywnego zarządzania działalnością poprzez optymalne w sensie ekonomicznym i administracyjnym wykorzystanie zasobów spółek z Grupy, dzięki utworzeniu spółki holdingowej,

- zmniejszenie kosztów operacyjnych funkcjonowania struktury poprzez centralizację funkcji wsparcia,

- ograniczenie przepływów pomiędzy spółkami oraz w przyszłości ograniczenie liczby podmiotów niepełniących znaczących funkcji w Grupie.

Opis czynności będącej przedmiotem Wniosku

W związku z powyższym planowane jest dokonanie wymiany udziałów (akcji) polegającej na podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki Nabywającej poprzez utworzenie nowych akcji oraz objęcie tych akcji przez Wspólnika w zamian za wniesienie do Spółki Nabywającej wkładu niepieniężnego w postaci wszystkich jego udziałów (ok. 95%) Spółki Nabywanej 1 oraz wszystkich jego udziałów (90%) Spółki Nabywanej 2, uprawniających Spółkę Nabywającą do bezwzględnej większości głosów na Zgromadzeniu Wspólników Spółki Nabywanej 1 i Spółki Nabywanej 2 (dalej: "Wymiana udziałów").

Wymiana udziałów zostanie przeprowadzona po rejestracji Spółki Nabywającej w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Zainteresowani zaznaczają, że przedmiotem wniosku jest ocena skutków podatkowych planowej Wymiany udziałów, która będzie obejmowała następujące czynności:

1) Walne Zgromadzanie Spółki Nabywającej podejmie uchwałę w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego z kwoty (...) zł do kwoty odpowiadającej sumie kwoty (...) zł oraz:

2) Wartość rynkowa udziałów Spółki Nabywanej 1 oraz Spółki Nabywanej 2 zostanie ustalona przez rzeczoznawcę majątkowego.

3) Wartość rynkowa wydanych Wspólnikowi akcji w Spółce Nabywającej będzie równa wartości rynkowej wniesionych przez Wspólnika udziałów Spółki Nabywanej 1 oraz udziałów Spółki Nabywanej 2 - ustalonej w drodze wyceny rzeczoznawcy majątkowego, o której mowa w pkt 2) powyżej. Zatem wartość wkładu będzie odpowiadała wartości podwyższenia kapitału zakładowego, a w związku z faktem, że wszystkie nowe akcje obejmie jedyny Wspólnik, to nie ma wątpliwości, że wartość podwyższenia będzie też wartością rynkową.

4) Wspólnik złoży oświadczenie o objęciu wszystkich nowych akcji Spółki Nabywającej, o których mowa w punkcie 1) powyżej, w zamian za wniesienie do Spółki Nabywającej wkładu niepieniężnego w postaci własności udziałów Spółki Nabywanej 1 oraz udziałów Spółki Nabywanej 2.

5) Wspólnik oraz Spółka Nabywająca zawrą umowę przeniesienia własności udziałów Spółki Nabywanej 1 oraz udziałów Spółki Nabywanej 2 tytułem wniesienia wkładu niepieniężnego, przed złożeniem wniosku do właściwego sądu rejestrowego o zmianę wpisu Spółki Nabywającej w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w zakresie podwyższenia kapitału zakładowego oraz utworzenia nowych akcji;

6) Spółka Nabywająca stanie się właścicielem udziałów Spółki Nabywanej 1 oraz udziałów Spółki Nabywanej 2 w wyniku zawarcia umowy, o której mowa w punkcie 3) powyżej;

7) Spółka Nabywająca złoży wniosek do właściwego sądu rejestrowego o zmianę wpisu Spółki Nabywającej w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego o dokonanie wpisu podwyższenia kapitału zakładowego oraz emisji nowych akcji;

8) Właściwy sąd rejestrowy dokona zmiany wpisu Spółki Nabywającej w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w zakresie informacji o podwyższeniu kapitału zakładowego oraz emisji nowych akcji przez Spółkę Nabywającą;

9) Wspólnik stanie się właścicielem nowo emitowanych akcji Spółki Nabywającej w podwyższonym kapitale zakładowym w zamian za wniesienie do Spółki Nabywającej wkładu niepieniężnego w postaci własności udziałów Spółki Nabywanej 1 oraz udziałów Spółki Nabywanej 2.

Jednocześnie Wspólnik nie otrzyma od Spółki Nabywającej żadnych środków pieniężnych w związku z planowaną transakcją Wymiany udziałów.

Spółka Nabywająca przed Wymianą udziałów nie będzie prowadzić żadnej działalności operacyjnej i nie będzie posiadać żadnych istotnych składników majątkowych, z wyjątkiem środków pieniężnych wniesionych do Spółki Nabywającej przez Wspólnika w celu opłacenia jej kapitału zakładowego w wysokości (...) zł.

Przyjęta wartość kosztów objęcia akcji Spółki Nabywającej, która pozostanie w rachunku podatkowym Wspólnika dla rozliczenia dla celów podatkowych jako koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia tych akcji w przyszłości, nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Nabywanej 1 oraz w Spółce Nabywanej 2, jaka byłaby przyjęta przez Wspólnika do rozliczenia dla celów podatkowych jako koszty zbycia udziałów w tych spółkach, gdyby nie doszło do Wymiany udziałów.

Nabycie udziałów w Spółce Nabywanej 1 przez Wspólnika

Wspólnik obejmie ok. 95% udziałów w Spółce Nabywanej 1 w wyniku przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Zatem prawdziwe jest twierdzenie, że udziały te nie były uprzednio przedmiotem wymiany udziałów, nie były też przydzielone w przeszłości w wyniku transakcji połączenia lub podziału.

Nabycie udziałów w Spółce Nabywanej 2 przez Wspólnika

Udziały posiadane przez Wspólnika w Spółce Nabywanej 2 zostały przez niego nabyte w dniu 22 stycznia 2021 r., na podstawie umowy sprzedaży (...) udziałów stanowiących 90% udziałów w kapitale zakładowym Spółki Nabywanej 2.

Pytania

1. Czy przedstawiona w zdarzeniu przyszłym transakcja Wymiany udziałów spełni wszystkie warunki wymiany udziałów w rozumieniu art. 12 ust. 4d oraz ust. 11 ustawy o CIT? (część pytania nr 1 dot. podatku dochodowego od osób prawnych)

2. Czy przedstawiona w zdarzeniu przyszłym transakcja Wymiany udziałów spowoduje, że po stronie Spółki Nabywającej powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Zdaniem Zainteresowanych przedstawiona w zdarzeniu przyszłym transakcja Wymiany udziałów spełni wszystkie warunki wymiany udziałów w rozumieniu art. 12 ust. 4d oraz ust. 11 ustawy o CIT.

2. Zdaniem Zainteresowanych w wyniku dokonania przedstawionej w zdarzeniu przyszłym transakcji Wymiany udziałów po stronie Spółki Nabywającej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT.

UZASADNIENIE stanowiska Zainteresowanych

Ad. 1

Zgodnie z art. 12 ust. 4d ustawy o CIT, jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 11 ustawy o CIT, przepis art. 12 ust. 4d ustawy o CIT stosuje się, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

W ocenie Zainteresowanych, transakcja przedstawiona w zdarzeniu przyszłym spełni wszystkie warunki wymiany udziałów określone w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT:

1. Spółka Nabywająca, Spółka Nabywana 1 oraz Spółka Nabywana 2 będą podlegać w dacie dokonywania Wymiany udziałów w państwie członkowskim Unii Europejskiej (Polsce) opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia.

2. W związku z transakcją Wymiany udziałów, Spółka Nabywająca nabędzie od Wspólnika jego udziały dające ponad 50% głosów, tj. bezwzględną większość praw głosów, w Spółce Nabywanej 1. Zatem Spółka Nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Nabywanej 1 (co wyczerpuje przesłankę określoną w art. 12 ust. 4d ustawy dotyczącą uzyskania bezwzględnej większości praw głosu w spółce, której udziały są nabywane).

3. W związku z planowaną transakcją Wymiany udziałów, Spółka Nabywająca nabędzie od Wspólnika udziały dające ponad 50% głosów, tj. bezwzględną większość praw głosów, w Spółce Nabywanej 2, Spółka Nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Nabywanej 2 (co wyczerpuje przesłankę określoną w art. 12 ust. 4d ustawy dotyczącą uzyskania bezwzględnej większości praw głosu w spółce, której udziały są nabywane).

4. W zamian za przeniesienie udziałów Spółki Nabywanej 1 oraz udziałów Spółki Nabywanej 2, Spółka Nabywająca przekaże Wspólnikowi własne akcje w podwyższonym kapitale zakładowym.

W konsekwencji warunki uznania transakcji za wymianę udziałów określone w art. art. 12 ust. 4d ustawy o CIT powinny zostać uznane za spełnione w odniesieniu do przedstawionej w zdarzeniu przyszłym Wymiany udziałów.

Dalej, w ocenie Zainteresowanych, transakcja Wymiany udziałów spełni wszystkie warunki wymiany udziałów określone w art. 12 ust. 11 ustawy o CIT. Wynika to następujących okoliczności przedstawionych poniżej:

1) Spółka Nabywająca jest spółką akcyjną, która została wymieniona w pozycji 29. załącznika nr 3 do ustawy o CIT oraz ustawy o PIT. Spółka Nabywana 1 oraz Spółka Nabywana 2 są spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością, która została wymieniona w pozycji załącznika nr 3 do ustawy o CIT oraz ustawy o PIT.

2) Wspólnik jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie PIT w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, zaś wkład niepieniężny w postaci własności udziałów Spółki Nabywanej 1 oraz udziałów Spółki Nabywanej 2 zostanie wniesiony przez Wspólnika do Spółki Nabywającej w całości lub części na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Nabywającej.

3) Wspólnik obejmie udziały Spółki Nabywanej 1, będące przedmiotem wkładu niepieniężnego wnoszonego do Spółki Nabywającej, w wyniku przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - wnoszone udziały nie zostaną zatem nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów ani nie były wcześniej przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów.

4) Wspólnik nabył udziały Spółki Nabywanej 2, będące przedmiotem wkładu niepieniężnego wnoszonego do Spółki Nabywającej, na podstawie umowy sprzedaży udziałów - wnoszone udziały nie zostały zatem nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów.

5) Wartość obejmowanych przez Wspólnika akcji Spółki Nabywającej przyjęta dla celów podatkowych będzie równa wartości przysługujących mu udziałów Spółki Nabywanej 1 oraz Spółki Nabywanej 2 wnoszonych przez Wspólnika do Spółki Nabywającej, jaka byłaby przyjęta dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Wymiany udziałów. Zdaniem Zainteresowanych, przez wartość przyjętą dla celów podatkowych należy rozumieć wartość konkretnego składnika majątku, która mogłaby zostać uwzględniona w kosztach uzyskania przychodu, gdyby ten składnik majątku był przedmiotem odpłatnego zbycia na rzecz osoby trzeciej. W związku z powyższym należy uznać, że wartość nabywanych przez Wspólnika akcji Spółki Nabywającej przyjęta dla celów podatkowych powinna zostać ustalona w wysokości wartości poniesionych wydatków na nabycie odpowiedniej liczby udziałów Spółki Nabywanej 1 oraz Spółki Nabywanej 2, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38c ustawy o PIT.

Zgodnie z tym przepisem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez wspólnika na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) przekazywanych spółce nabywającej w drodze wymiany udziałów; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia lub umorzenia otrzymanych za nie udziałów (akcji) spółki nabywającej, ustalony zgodnie z pkt 38 i art. 22 ust. 1f ustawy o PIT.

W odniesieniu do art. 12 ust. 13-14 ustawy o CIT, zgodnie z którymi przepisów art. 12 ust. 4d ustawy o CIT (wymiana udziałów) nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania oraz domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, Zainteresowani wyjaśniają, że przeprowadzenie Wymiany udziałów pozwoli na realizację zakładanych celów biznesowych związanych ze zmianą obecnego modelu biznesowego oraz struktury kapitałowej na potrzeby dalszego rozwoju Grupy, w tym ze względu na planowane pozyskanie kapitału zewnętrznego (np. w postaci potencjalnego inwestora prywatnego/branżowego lub poprzez pierwszą ofertę publiczną). Dlatego w ocenie Zainteresowanych, planowana Wymiana udziałów będzie wynikała z przesłanek biznesowych i będzie uzasadniona ekonomicznie, o czym świadczą przedstawione w zdarzeniu przyszłym aspekty/cele biznesowe związane ze zmianą dotychczasowego modelu biznesowego oraz struktury kapitałowej Grupy. W konsekwencji, z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, że głównym lub jednym z głównych celów Wymiany udziałów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych transakcja przedstawiona w zdarzeniu przyszłym spełni wszystkie warunki wymiany udziałów w rozumieniu art. 12 ust. 4d oraz ust. 11 ustawy o CIT.

Ad. 2

W ocenie Zainteresowanych, w wyniku dokonania transakcji przedstawionej w zdarzeniu przyszłym po stronie Spółki Nabywającej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT.

Wniesienie do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci udziałów innej spółki kapitałowej nie powoduje powstania przychodu podatkowego po stronie spółki otrzymującej taki wkład niepieniężny, jeżeli zostaną spełnione wszystkie warunki wymiany udziałów określone szczegółowo w art. 12 ust. 4d oraz ust. 11 ustawy o CIT.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8bb ustawy o CIT, do przychodów w spółce nabywającej należy zaliczyć wartość rynkową udziałów (akcji) przekazanych przez wspólnika tej spółce nabywającej przy wymianie udziałów w części przekraczającej wartość rynkową wydanych w zamian przez tę spółkę udziałów (akcji) wraz z zapłatą w gotówce, ustaloną na dzień wymiany udziałów. Oznacza to, że spółka nabywająca będzie obowiązana do rozpoznania przychodu w sytuacji, gdy wartość rynkowa wydawanych wspólnikowi udziałów spółki nabywającej będzie mniejsza niż wartość rynkowa udziałów, które spółka nabywająca otrzyma od wspólnika w spółce, której udziały są nabywane.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę Nabywającą we wniosku oraz przywołane powyżej przepisy ustawy o CIT należy uznać, że w wyniku dokonania transakcji przedstawionej w zdarzeniu przyszłym, po stronie Spółki Nabywającej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT.

Po pierwsze, należy zauważyć, że transakcja przedstawiona przez Zainteresowanych w opisie zdarzenia przyszłego wniosku spełni wszystkie warunki wymiany udziałów w rozumieniu art. 12 ust. 4d oraz ust. 11 ustawy o CIT, zgodnie z którymi w przypadku wymiany udziałów do przychodów podatkowych spółki nabywającej nie zalicza się wartości udziałów nabytych przez spółkę nabywającą. Szczegółowe uzasadnienie powyższego stanowiska zostało przedstawione przez Zainteresowanych uzasadnieniu do Pytania nr 1 dotyczącego uznania przedstawionego zdarzenia przyszłego jako wymiany udziałów w rozumieniu art. 12 ust. 4d oraz ust. 11 ustawy o CIT.

W odniesieniu do regulacji określonej w art. 12 ust. 1 pkt 8bb ustawy o CIT, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego ("Opis czynności będącej przedmiotem Wniosku" - pkt 1-3), według stanu na dzień Wymiany udziałów wartość rynkowa akcji Spółki Nabywającej przekazanych Wspólnikowi w ramach transakcji Wymiany udziałów oraz wartość rynkowa udziałów Spółki Nabywanej 1 oraz udziałów Spółki Nabywanej 2, będących przedmiotem wkładu, będą równe. W konsekwencji, w wyniku przeprowadzenia planowanej transakcji Wymiany udziałów nastąpi faktyczna wymiana składników majątkowych o takiej samej wartości rynkowej. W związku z tym w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 8bb ustawy o CIT wprowadzający opodatkowanie po stronie spółki nabywającej.

Powyższe stanowisko wynika z następujących okoliczności:

3) Wspólnik złoży oświadczenie o objęciu nowych akcji Spółki Nabywającej w liczbie odpowiadającej ilorazowi wartości rynkowej wnoszonych udziałów Spółki Nabywanej 1 i udziałów Spółki Nabywanej 2 oraz kwoty (...) zł, zaokrąglonej w razie konieczności do kwoty pełnej podzielnej przez (...) zł (w zamian za wniesienie do Spółki Nabywającej wkładu niepieniężnego w postaci udziałów Spółki Nabywanej oraz udziałów Spółki Nabywanej 2);

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził poprawność przedstawionego stanowiska, m.in. w poniższych rozstrzygnięciach:

- Interpretacja indywidualna z dnia 26 stycznia 2023 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej znak 0114-KDIP2-2.4010.200.2022.1.SP;

- Interpretacja indywidualna z dnia 20 grudnia 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej znak 0111-KDIB1-3.4010.765.2022.2.ZK;

- Interpretacja indywidualna z dnia 18 listopada 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej znak 0114-KDIP2-1.4010.114.2022.2.MR;

- Interpretacja indywidualna z dnia 30 czerwca 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej znak 0111-KDIB2-1.4010.217.2022.1.MKU.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych w wyniku dokonania transakcji przedstawionej w zdarzeniu przyszłym po stronie Spółki Nabywającej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2587, z późn. zm., dalej: "ustawa o CIT"):

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 8bb ustawy o CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności w spółce nabywającej wartość rynkowa udziałów (akcji) przekazanych przez wspólnika tej spółce nabywającej przy wymianie udziałów w części przekraczającej wartość rynkową wydanych w zamian przez tę spółkę udziałów (akcji) wraz z zapłatą w gotówce, ustalona na dzień wymiany udziałów.

Co do zasady więc wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki skutkuje powstaniem przychodu podatkowego.

Jednakże ustawodawca przewidział w tej sytuacji wyłączenie pewnych wartości z przychodów - o ile spełnione są szczególne warunki określone w ustawie.

W myśl art. 12 ust. 4d ustawy o CIT:

Jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Z powołanego przepisu art. 12 ust. 4d ustawy o CIT wynika, że efekt w postaci neutralnej podatkowo wymiany udziałów (akcji) dotyczy sytuacji, gdy wspólnik spółki wniesie posiadane udziały (akcje) do spółki, a podmiot wraz z nabytymi udziałami (akcjami) otrzyma bądź zwiększy bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) zostały wniesione. Przepis ten znajduje zastosowanie wówczas, gdy w wymianie uczestniczą już istniejące podmioty.

Warunki zastosowania powołanego przepisu określa art. 12 ust. 11 ustawy o CIT:

Przepis ust. 4d stosuje się, jeżeli:

Jak wynika z art. 12 ust. 12 ustawy o CIT:

Przepis ust. 4d stosuje się również w przypadku, gdy spółka nabywa udziały (akcje) od tego samego wspólnika w ramach więcej niż jednej transakcji w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w tym przepisie.

Zgodnie z art. 12 ust. 12b ustawy o CIT:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4 pkt 12 oraz ust. 11 pkt 3 i 4, ciężar dowodu, że udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów oraz wartość udziałów (akcji) odpowiada wartości określonej w tych przepisach, spoczywa na wspólniku.

Stosownie natomiast do treści art. 12 ust. 13 ustawy o CIT:

Przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Treść art. 12 ust. 14 ustawy o CIT wskazuje natomiast, że:

Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Artykuł 12 ust. 16 ustawy o CIT stanowi, że:

Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku wynika, że planowane jest dokonanie wymiany udziałów (akcji) polegającej na podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki Nabywającej poprzez utworzenie nowych akcji oraz objęcie tych akcji przez Wspólnika w zamian za wniesienie do Spółki Nabywającej wkładu niepieniężnego w postaci wszystkich jego udziałów (ok. 95%) Spółki Nabywanej 1 oraz wszystkich jego udziałów (90%) Spółki Nabywanej 2, uprawniających Spółkę Nabywającą do bezwzględnej większości głosów na Zgromadzeniu Wspólników Spółki Nabywanej 1 i Spółki Nabywanej 2.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy transakcja wymiany udziałów:

Odnosząc wyżej cytowane przepisy prawa podatkowego od opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku stwierdzić należy, że opisana transakcja będzie spełniać warunku uznania jej za wymianę udziałów w myśl art. 12 ust. 4d i ust. 11 ustawy o CIT. Spółka Nabywająca, Spółka Nabywana 1 oraz Spółka Nabywana 2 będą w dniu wymiany udziałów polskimi rezydentami podatkowymi, podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy o CIT. Wspólnik jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wkład niepieniężny w postaci własności 95% udziałów Spółki Nabywanej 1 oraz 90% udziałów Spółki Nabywanej 2 zostanie wniesiony przez Wspólnika do Spółki Nabywającej w całości na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Nabywającej. Zbywane przez wspólników udziały nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów. Przyjęta wartość kosztów objęcia akcji Spółki Nabywającej, która pozostanie w rachunku podatkowym Wspólnika dla rozliczenia dla celów podatkowych jako koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia tych akcji w przyszłości, nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Nabywanej 1 oraz w Spółce Nabywanej 2, jaka byłaby przyjęta przez Wspólnika do rozliczenia dla celów podatkowych jako koszty zbycia udziałów w tych spółkach, gdyby nie doszło do wymiany udziałów. Wartość obejmowanych przez Wspólnika akcji Spółki Nabywającej przyjęta dla celów podatkowych będzie równa wartości przysługujących mu udziałów Spółki Nabywanej 1 oraz Spółki Nabywanej 2 wnoszonych przez Wspólnika do Spółki Nabywającej, jaka byłaby przyjęta dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do wymiany udziałów.

W tym miejscu wskazać należy, że norma zawarta w art. 12 ust. 11 pkt 4 ustawy o CIT odnosi się do relacji tzw. wartości podatkowej udziałów (akcji) nabywanych przez wspólnika do wartości udziałów (akcji) zbywanych przez wspólnika do spółki nabywającej w wyniku wymiany udziałów.

Wartość podatkowa udziałów (akcji) to przyjęta przez podatnika wartość kosztów objęcia lub nabycia udziałów (akcji), która pozostaje w rachunku podatkowym podatnika do rozliczenia dla celów podatkowych jako koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji). Wartość podatkowa jest pochodną sposobu objęcia lub nabycia udziałów (akcji).

Mając na uwadze powyższe, opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja polegającej na podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki Nabywającej poprzez utworzenie nowych akcji oraz objęcie tych akcji przez Wspólnika w zamian za wniesienie do Spółki Nabywającej wkładu niepieniężnego w postaci wszystkich jego udziałów (ok. 95%) Spółki Nabywanej 1 oraz wszystkich jego udziałów (90%) Spółki Nabywanej 2, uprawniających Spółkę Nabywającą do bezwzględnej większości głosów na Zgromadzeniu Wspólników Spółki Nabywanej 1 i Spółki Nabywanej 2 spełni wszystkie warunki wymiany udziałów w rozumieniu art. 12 ust. 4d i ust. 11 ustawy o CIT.

W konsekwencji, w wyniku dokonania ww. transakcji po stronie Spółki Nabywającej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną/zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(...) (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 259 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.).